土地增值税清算实务集锦（六）（七）
4、以土地投资到开发企业的，如何确认地价款
5、审批项目规划外所建设施发生支出如何扣除
6、企业取得的土地出让金返还如何进行账务处理，企业所得税和土地增值税该如何处理？
（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。7、土地成本分摊方法《土地增值税暂行条例实施细则》规定了有占地面积法、建筑面积法、其他方法。实务中，我们一般认为，在不同的建筑物之间采用占地面积法；在同一建筑物内的不同业态则按建筑面积法。简单来说，横向的用占地面积法，纵向的则用建筑面积法。国税函[1999]112号对占地面积法分摊土地成本作出了较为明确的规定，可转让土地总面积=开发土地总面积-不能转让的公共设施面积。需要明确的是，只有可转让土地面积才分摊土地成本，而不能转让的公共设施面积，是不参与土地成本分摊的。（二）开发成本的审核
1、土地征用及拆迁补偿费拆迁补偿费是否一定需要发票，在实务中是一个常见的税务争议问题。而从土地增值税的多个征管文件来看，并未对此作出明确要求。拆迁补偿费是否实际发生，尤其是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁（回迁）合同和签收花名册或签收凭证是否一一对应，这些才是审核拆迁补偿费时应该关注的证据链。未来随着《土地增值税法（正式稿）》的出台，个人被拆迁户所取得的拆迁补偿款无需缴纳增值税。根据国税总局公告[2018]28号文的相关规定，应税收入才需要开具发票，特殊情形下无需发票。这里说的特殊情形主要包括两种，一种是不需要办理登记的单位所发生的应税行为，另一种是，自然人所发生的零星经营业务。实践中，税务机关对于拆迁补偿费的审核要求如下：（1）同一宗土地有多个开发项目，是否予以分摊，分摊办法是否合理、合规，具体金额的计算是否正确。（2）是否存在将房地产开发费用计入取得土地使用权支付金额以及土地征用及拆迁补偿费的情形。2、前期工程费主要看有无合法有效凭证，相关费用是否实际发生，分摊方法是否合理等。这里需要注意的是，若纳税人取得的是已进行了土地开发的“熟地”，即已经过“三通一平”，则这部分支出已体现在土地成本中，那么这部分前期工程费在房地产开发成本中就不允许再扣除。曾有人向沥呕君咨询过一个问题：若土地清算时无法完整地提供前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费等开发成本的凭证或资料，该如何进行土地增值税的清算。对此，国税发[2006]187号文有明确的规定：四、土地增值税的扣除项目......（二）房地产开发企业办理土地增值税清算所附送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，地方税务机关可参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定方法由省税务机关确定。......3、建安工程费主要看有无合法有效凭证，相关费用是否实际发生，材料是甲供还是乙供，分摊方法是否合理等。关于房地产企业向建安安装企业预扣的质保金的土地增值税处理问题：若后者已经提供发票的，则允许按发票金额进行扣除；若后者尚未提供发票的，则此部分预扣的质保金不得计算扣除。具体可参考国税函[2010]220号文的相关规定。有关建筑工程费的分摊，由于工程竣工结算是以单体工程为单位，因此一般情况下只需要按照不同的清算对象进行归集，不涉及分配。而对于涉及两个清算对象的综合楼，如1~4层为商铺，5层以上为住宅，需要准确划分各自的建筑工程成本，难以划分的部分，应当按照建筑面积法进行分配。建筑安装工程费税务审核要求：（1）发生的费用是否与决算报告、审计报告、工程结算报告、工程施工合同记载的内容相符。（2）房地产开发企业自购建筑材料时，自购建材费用是否重复计算扣除项目。注意：甲供材的发票问题。（3）参照当地当期同类开发项目单位平均建安成本或当地建设部门公布的单位定额成本，验证建筑安装工程费支出是否存在异常。（4）房地产开发企业采用自营方式进自行施工建设的，还应当关注有无虚列、多列施工人工费、材料费、机械使用费等情况。鉴证准则对建安成本的审核要点（国税发[2007]132号）1、出包方式 重点审核完工决算成本与工程概预算成本是否存在明显异常。当二者差异较大时，应当追加下列审核程序，以获取充分、适当、真实的证据：①从合同管理部门获取施工单位与开发商签订的施工合同，并与相关账目进行核对；②实地查看项目工程情况，必要时，向建筑监理公司取证；③审核纳税人是否存在利用关联方（尤其是各企业适用不同的征收方式、不同税率，不同时段享受税收优惠时）承包或分包工程，增加或减少建筑安装成本造价的情形。2、自营方式 重点审核施工所发生的人工费、材料费、机械使用费、其他直接费和管理费支出是否取得合法有效的凭证，是否按规定进行会计处理和税务处理。甲供材凭发票可以归集至建筑安装工程费中，没有疑问；至于精装修房中的家电、家具是否可以归集至建筑安装工程费中去，则在实务中存有较多争议。有的地方就规定，如果精装修房中的家电家具，合并至房价中一并收取的话，那么就作为房价的一部分进行税务处理，不再单独征税。原创声明：本文版权归智慧源所有，转载请注明出处：智慧源地产财税，多谢配合！土地增值税清算实务集锦（七）（接上期）商业用房采取层高系数法进行建筑成本调整的利弊分析商业用房因为层高较高，若采用建筑面积法进行成本分摊，难免有失公允。这个时候，采用层高系数法进行成本分摊，显得更为科学。但是这个方法也有利有弊，如下我们将展开具体分析。案例某房地产公司开发房屋总可售面积185,300平米，其中地下可售车库5,300平米，地上商铺50,000平米，一般住宅130,000平米。建安成本为555,900,000元。（住宅标准层高3米，地下车库标准层高4.2米，地上商铺标准层高5.8米）要求按照平均面积法、层高系数法计算分摊成本。沥呕君解析:我们先按平均面积法，又称可售面积法来计算一遍：单位成本=555,900,000÷185,300=3000（元）车库成本=3,000×5,300=15,900,000（元）商铺成本=3,000×50,000=150,000,000（元）住宅成本=3,000×130,000=390,000,000（元）若按层高系数法，我们首先算出商业用房的层高系数=商业用房层高/住宅层高地下车库层高系数=4.2÷3=1.4车库系数面积=5,300×1.4=7,420（平米）商铺的层高系数=5.8÷3=1.93商铺系数面积=50,000×1.93=96,500（平米）总系数面积=7,420+96,500+130,000=233,920（平米）平均单位成本=555,900,000÷233,920=2,376.45（元）车库应分摊成本=2,376.45×7,420=17,633,259（元）商铺应分摊成本=2,376.45×96,500=229,327,425（元）住宅应分摊成本=2,376.45×130,000=308,938,500（元）由此可以看出，采用层高系数法后，车库和商铺可分摊的成本都有所提高；相应的，住宅分摊的成本则随之下降。如果商铺和车库已经早早售罄，那么在运用层高系数增加了可分摊成本之后，随着增值额的降低，同步达到降低税负的效果。但是层高系数法也并非完全没有缺点，比如当商铺、车库销售不畅时，或者说商铺和车库是由开发商自持运营的，那么这个时候多分摊成本就显得没有意义了，反而拖累了住宅部分的税收负担。4、基础设施费景观绿化如何纳税？开具什么发票？模式一 与园林工程公司签订绿化工程施工合同（苗木种植、养护、铺装一条龙服务）这种情况下，一般只开一张发票。模式二 与苗木种植企业签订购销合同，同时与相关企业签订绿化工程施工合同此种情况下，通常开具两张发票。5、公共配套设施费比较常见的两个税收争议问题：（1）公共配套设施费扣除如何计算？（2）地下建筑是否均可归集到公共配套设施费中？国税发[2009]31号文明确规定了，利用地下设施所形成的停车场所，统一按公共配套设施费处理。其中，第十七条规定，企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。（二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。第三十三条 企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理（例外规定）。6、开发间接费用
土地增值税与企业所得税开发成本的内涵比较成本项目土地增值税（实施细则）企业所得税（31号文）土地征用及拆迁补偿费土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等（注：土地成本单列）指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。前期工程费包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划设计、可行性研究、筹办场地通平等前期费用。建筑安装工程费是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目按照工程费等。基础设施费包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区官网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。公共配套设施费包括不能有偿转让为开发小区内公共配套设施发生的支出（详见国税发[2006]187号）指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。（详见国税发[2009]31号文第33条）开发间接费是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费
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