312植树节，就说说跟植树相关的财税问题
312植树节，就说说跟植树相关的财税问题
植树节的由来
3月12日本来是孙中山先生逝世纪念日。
孙中山任临时大总统的中华民国南京政府成立不久，就在1912年5月设立了农林部，下设山林司，主管全国林业行政事务；1914年11月又颁布了我国近代史上第一部《森林法》。
1915年7月，在孙中山的倡议下，当时的北洋政府正式下令，规定了以每年清明节为植树节。指定地点，选择树种，全国各级政府，机关，学校如期参加，举行植树节典礼并从事植树。经当年7月21日批准后，通令全国如期遵照办理。自此我国有了植树节。
1925年3月12日，孙中山先生逝世。1928年，为纪念孙中山逝世三周年，国民政府举行了植树仪式。以后为了纪念孙中山先生，把他逝世的那天，即3月12日定为植树节。
1979年2月，全国人大常委会根据国务院的提议，正式通过了将每年的3月12日定为植树节的决议。
我们今天就说说，企业涉及植树的开支和收入在财税方面应该如何处理呢？
一、苗圃类企业的财税处理
此处说的苗圃类企业，是指主营业务以花草树木的收购、种植、销售为一体的苗圃类企业，企业主体可能是有限责任公司、独资企业、合伙企业、个体工商户、农民专业合作社等组织，以下没有特别注明的均是泛指该类企业。
（一）购进树苗（种子）种植的会计处理
苗圃购进树苗（种子）种植，一般情况下是为了树苗长大到一定程度再销售出去，当然也有可能是作为以后的种源而长期培植的，也有可能是为摘取果实、砍伐木材等。根据生物资产准则，植树发生的支出应计入"消耗性生物资产"和"生产性生物资产"。
借：消耗性生物资产或生产性生物资产
贷：银行存款、应付职工薪酬等等
（二）销售、养护树苗（种子）的税务处理
1.增值税的处理
①自产自销树苗
增值税暂行条例规定：农业生产者销售的自产农产品免税。
自产的情况包括外购种植一段时间后再出售的，视为自产自销处理。
②外购直接销售树苗
对于外购树苗直接销售的情况，有两种情况需要注意。
《财政部、国家税务总局关于印发（农业产品征税范围注释）的通知》（财税字[1995]52号）规定，销售的外购的农业产品，以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的属于注释所列的农业产品，则不属于免税范围，应当按照规定税率征收增值税。而树苗就属于《农业产品征收范围注释》所列植物类中的其他植物。根据此规定，外购树苗直接销售的，不属于免税范围，应该缴纳增值税。
《财政部、国家税务总局关于农业生产资料征免增值税政策的通知》（财税[2001]113号）规定："批发和零售的种子、种苗、农药、农机免征增值税"，并没有区分自产与外购。因此，外购树苗中属于种苗的免征增值税，不属于种苗的应该缴纳增值税。
上面两个规定，有明显不一致的地方，但是财税（2001）113号文发布在后，并且两个文件的层级是一样的，按照"新法优于旧法"原则，因此在树苗的问题上可以按照财税（2001）113号文执行，即免增值税。
③树木销售并提供栽种和后期管护的增值税理
根据营改增后的规定，如以销售货物为主，则其销售自行种植的树木同时提供移栽的，销售时收取的收入按销售自产农产品免税；如以绿化工程业务为主，应按建筑服务缴纳增值税。因此，对于苗圃类企业，在签署绿化工程合同时，最好应将苗木销售，与绿化工程中的各种施工服务分开列明或分开签署，以便达到该享受免税的业务能够继续享受免增值税的政策。
在合同约定的后续免费管护期间，或合同虽然未约定免费管护时间，但苗圃为确保树木的成活率而主动提供的管护服务，涉及的应税行为，属于混合销售，不需要视同销售。
如果苗圃单独承接的林木养护（管护）等业务，其增值税需要根据情况进行具体分析。
按照财税（2016）36号附件三第一条第（十）款的规定，其中属于农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护以及相关技术培训业务的，免增值税。
按照《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）第五条规定，纳税人提供植物养护服务，按照"其他生活服务"缴纳增值税。
林木的管护或养护，也属于"植物养护"，必然会涉及到比如病虫害防治、植物保护等。因此，对于上述两个规定，不同人有不同理解。
对于如何界定财税（2016）36号附件三第一条第（十）款与国家税务总局公告2017年第11号第五条规定之间的区别，税务总局现在也没有明确，导致实务操作中存在一些争议。
因此，作为企业在签署合同时，一定要把服务的内容写明写清楚，不要仅仅写一个"管护"或"养护"。比如，对树木的养护中，一般都会在冬季给树木涂上石硫合剂。石硫合剂的作用，就是给植物杀菌杀虫和治病的，因此合同签署的时候，就不能简单的写服务是养护或管护。只有把合同写清楚了，从源头上减少税务争议，尽量往免税的方向靠拢。
2.企业所得税的处理
如果苗圃是有限责任公司等属于企业所得税纳税人的，将涉及到企业所得税问题。
《企业所得税法实施条例》第八十六条规定，"林木的培育和种植、林产品的采集"免征企业所得税；对"花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植"减半征收企业所得税。
苗圃对树木制作成盆景等销售的，应按照国家税务总局公告2011年第48号规定，观赏性作物的种植，按"花卉、茶及其他饮料作物和香料作物的种植"项目处理。
国家税务总局公告2010年第2号明确，"公司＋农户"从事农、林、牧、渔业项目生产企业，可以按照企业所得税法实施条例的有关规定，享受减免企业所得税优惠。
3.个人所得税的处理
如果苗圃属于独资企业、合伙企业或个体工商户等，不属于企业所得税纳税人，将涉及到个人所得税的问题。
《关于个人独资企业和合伙企业投资者取得种植业 养殖业饲养业捕捞业所得有关个人所得税问题的批复》（财税[2010]96号）规定：根据《国务院关于个人独资企业和合伙企业征收所得税问题的通知》（国发[2000]16号）、《财政部 国家税务总局关于个人所得税若干政策问题的通知》（财税字[1994]020号）和《财政部 国家税务总局关于农村税费改革试点地区有关个人所得税问题的通知》（财税[2004]30号）等有关规定，对个人独资企业和合伙企业从事种植业、养殖业、饲养业和捕捞业（以下简称"四业"），其投资者取得的"四业"所得暂不征收个人所得税。
《财政部 国家税务总局关于农村税费改革试点地区有关个人所得税问题的通知》（财税[2004]30号）规定，农村税费改革试点期间，取消农业特产税、减征或免征农业税后，对个人或个体户从事种植业、养殖业、饲养业、捕捞业，且经营项目属于农业税（包括农业特产税）、牧业税征税范围的，其取得的"四业"所得暂不征收个人所得税。
因此，对于独资企业、合伙企业和个体工商户，从事种植业，都是免个人所得税的。
二、园林绿化公司的财税处理
园林绿化公司，顾名思义，一般会以园林绿化为主营业务，属于建筑业中的其他建筑业。
（一）会计处理
园林绿化公司属于其他建筑业，会计处理因按照建筑施工进行会计处理。因此，对于绿化工程承包中发生的植树成本等：
借：合同履约成本/工程施工等
贷：原材料、应付职工薪酬等
（二）税务处理
1.增值税
根据《销售服务、无形资产、不动产注释》（财税（2016）36号文发布）规定，"园林绿化"属于"其他建筑服务"。
在园林绿化工程中，可能涉及到园林绿化公司既提供服务业提供树木等绿化用材料。如果出现这种情况，按照增值税相关规定，本来应该是属于混合销售的。但是，《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第11号）第一条却做出了专门的规定：纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号文件印发）第四十条规定的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。
因此，对于园林绿化公司拥有自家的苗圃，在提供"园林绿化"工程时，也同时提供树木的，应分别核算货物和建筑服务的销售额，以达到自产苗木免增值税的目的。
根据上述规定，园林绿化公司承包园林绿化工程的同时外购苗木用于绿化工程，不属于提供建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应视为提供应税建筑劳务，全额按"其他建筑服务"计缴增值税。
2、企业所得税：
园林绿化公司应在核算上对自产苗木销售和绿化工程承包进行分开核算。自产农产品销售可以按规定享受企业所得税优惠政策，而绿化工程中属于"其他建筑服务"收入须依法缴纳企业所得税。
三、房地产开发公司的财税处理
房地产开发公司在开发过程中的植树行为，类似于其他建安工程，支出应计入"开发成本"，是作为开发产品的必要配套，一般不会单独销售所种的树木，因此按规定可以在土地增值税和企业所得税中进行扣除。
四、一般企业的财税处理
此处称的一般企业，是指农业企业（苗圃）、园林绿化企业、房地产开发企业以外的其他企业。
一般企业在会在厂区、办公区域等种植树木，既是美观也是环境保护，既可能是发包给园林绿化公司也可能是员工自己种植，既有可能种植是很便宜的树木也有可能种植的是名贵树种。
（一）会计处理
1.普通树木的种植
如果是企业厂房修建期间，在厂区空地上进行必要绿化，则可以：
借：长期待摊费用或管理费用
贷：银行存款等
说明：企业会计准则已经不允许将企业筹建期间的"开办费"计入"长期待摊费用"了。
如果企业是在正常的生产经营期间，在企业空地上种植或补种树木，则可以：
借：管理费用
贷：银行存款等
2.名贵树木的种植
名贵树木相对于普通树木，价格高的多，因此当种植较多名贵树木时支出金额较大，如果还是计入当期损益可能影响企业财报的真实性和可比性。
企业种植名贵树木，可能是为了企业的形象与景观，也有可能是为了后期升值后出售。因此，可以：
借：消耗性生物资产或公益性生物资产
贷：银行存款等
但是，对于普通树木和名贵树木的划分是目前没有任何标准的，具体由企业根据自身情况按照内控制度进行必要划分。
（二）税务处理
1.增值税
①购进的增值税处理
企业购进树木种植土地上，无论是为了企业区域的景观还是为了树木升值后销售，购进树木的增值税进项税额，符合税法规定的均能抵扣。
但是，如果考虑到后期想适用自产农产品销售免税的，最好在购进时不要去抵扣。如果仅仅是用来消耗而不会用于销售，比如过段时间就会枯萎或更换的，则可以抵扣。
②销售的增值税处理
企业种植的树木对外销售（包括枯树、间伐的树木），如果前期是没有抵扣过进项税额的，销售时免征增值税，因为经过栽种后已经变成了自产的农产品。
企业如果销售前期已经抵扣过进项税额的盆景或盆栽，则应按照低税率计提增值税销项税额并申报增值税。小规模纳税人销售经过栽种的树木，免增值税。
2、企业所得税处理
如果企业在筹建期间发生的绿化费用，可以在生产经营开始的当时一次性税前扣除或分期摊销扣除（时间不得低于3年）。如果企业在生产经营期间发生的绿化费用，与生产经营有关，可以在当期申报扣除。
对于企业种植树木的目的是为了树木长大或升值后销售的，应作为购置资产处置，尤其是企业会计上已经按照购置资产处理时，不能在当期进行税前扣除。对于单价金额较大的树木种植的支出，能否在税前扣除实务中有一定争议，企业应先和主管税务机关做好必要的沟通。
对于企业出售种植的树木收入，包括砍伐的或枯树的木材，属于企业所得税免税范围。当然，如果把种植的树木的木材进行加工后销售，则另当别论。
五、义务植树的财税处理
企业经常会响应号召，参加一些政府部门或公益机构组织义务植树活动。企业参加义务植树活动可能有直接捐款、捐赠树苗、组织人员去植树（树苗由组织方提供）、自带树苗并去植树等。义务植树的地点一般是荒山荒坡，成活的树木所有权以后也不会归属于企业。因此，义务植树是一种公益性行为。
（一）直接捐款的财税处理
直接捐款的会计处理是很简单的，直接计入"营业外支出"即可。但是，对于直接捐款能否税前扣除以及扣除限额则有限制，必须同时满足以下条件，才可以作为公益性捐赠扣除：
1、接受捐赠的对象是具有税前扣除资格的公益性社会团体或县级以上政府及其部门；
2、取得正式的财政部门印制的捐赠票据。
（二）捐赠树苗的财税处理
根据增值税相关规定，对外无偿捐赠货物是要视同销售的。如果企业捐赠的是自产树苗，销售自产农产品免税；如果是外购树苗捐赠，可以按照财税[2001]113号文规定，按照"种苗"处理（免税）。
根据企业所得税相关规定，对外无偿捐赠货物也是要视同销售的，同时销售自产树苗作为自产农产品是免征企业所得税的。因此，树苗捐赠应按照企业所得税法对公益性捐赠规定处理。
（三）组织人员去植树（树苗由组织方提供）的财税处理
由于植树属于其他建筑劳务，属于营改增范围。现在是义务植树，无收入，属于公益行为，不需要视同销售。
如果在义务植树过程中产生的支出，比如购置工具、矿泉水等，本属于与企业生产经营无关的支出，按企业所得税规定是不能在税前扣除的。但是，如果义务植树活动是企业的党组织决定安排作为企业党建活动的一部分，并且主要是党员和入党积极分子参与的，可以作为党组织活动经费依法进行税前扣除。如果是企业工会组织的义务植树活动，相关支出可以在工会经费中开支。
（四）自带树苗并去义务植树的财税处理
自带树木并义务植树，实际上就上面（二）和（三）两种情况的结合，无论自带树木是自产还是外购，增值税方面也是免税的。
企业所得税方面，最好取得公益性组织或政府部门的正式捐赠票据，以便企业按照公益性捐赠规定进行税前扣除。