【C社年审助力】证监会对函证、监盘、关联方审计等的官方细致、实用指导 / 四六文摘

以下是去年写的读后小结。年审进行中，此篇对大家依然很有帮助。

包含了证监会对函证、监盘、关联方审计、询问程序、现金审计、“刷单”审计、人工智能审计、不可预见程序、海外销售、职工薪酬年终奖、收购日的确定等事项的指导。

本周拜读了最近流传甚广的《证监会会计部刚出版的证券审计与评估行政处罚案例解析（2019）》中的审计案例部分，案例虽然很老，但都很典型，侧重于案例所涉常规审计方法的详细介绍，能看出这是证监会的精心制作，介绍的方法比较接地气，能运用。都是证监会的核查要求和尺度，很权威，里边主要包含了这几点：函证、监盘、关联方核查、分析性程序、期后审计、农业企业现金交易、审计独立性、前后任沟通等。对于IPO审计实务工作中有启示，对考试CPA审计科目的考生也有很大的帮助，推荐边读边做笔记总结，深入学习。

造假虽然多，但注册会计师更多，日常审计中很难碰到离谱的造假，因此审计师们也就很难时刻保持职业怀疑和职业谨慎态度，主要表现在对常规程序的松懈。接下来针对常规程序中，容易忽略但又非常重要的点进行整理分析：

函证

1、核对企业提供的函证地址

函证环节较多，从获取客户供应商地址，到发函，回函，有差异再追查，需要做好全流程的控制，一个环节有漏洞，就让造假者有可乘之机。振隆特产就是在函证的各个环节将瑞华的（原国富浩华）会计师忽悠过去了。首先提供的客户供应商地址就是假的，其次发函也是企业代发（企业压根就没发函，发的是贺卡），回函也是企业代收后寄到会所。这就要求我们，首先对客户提供的地址清单先逐个核实一遍，可以通过电话、网络查询、核对发票合同等资料，书中介绍了如下方法:

以上方法，我们也在C社审计群进行了讨论，实务中到底如何执行的，效果不佳，多认为不符合成本效益原则，我们认为至少对于IPO、三板挂牌等高风险审计应当执行前述程序，对于其他项目，看老板的风险意识吧。

书中还提到有些事务所建立了函证中心，专门收发函，普华永道有service center，专门负责一些审计“杂活”，除了收发函证，还有翻译，将上期期末数提前贴到本期期初上去等等，会问各个项目团队算工时，中间项目组还会跟他们讨价还价。这也的函证中心解决了收发函的独立性问题，但对于企业提供的函证地址，还是需要项目组自己在现场核实准确，此外，对于回函出现差异后的跟踪，也是需要项目组继续跟进。

2、已销户银行的函证

对已销户的银行函证。这是审计准则的要求，防止企业存在报告期内虚构银行账户，虚构资金进出，报告期末注销该账户等情形，拿到销户证明是一点，此外，为了核实该银行是否存在担保、借款等其他13项内容（2016年7月财政部、银监会下发《关于进一步规范银行及回函工作的通知》），可以拿到对账单、企业信用报告作为函证替代（如果实在是因为相关印鉴已注销，银行无法函证等事实情况，做个审计记录，加之替代程序），企业信用报告含有基本信息、信贷信息、公共信息和声明信息。对于银行对账单，也是造假高发地带，天丰节能伪造银行对账单忽悠了利安达会所，明显异常是对账单账号和户名，两次提供的不一样，审计师没有发现。

如何取得真实完整的对账单？

审计师可独立到单位注册地人民银行、基本户开户行获取《已开立银行结算账户清单》，确保企业提供的银行账户完整、真实。

然后与企业共同去银行打印对账单，也可以看着企业从网银里导出。仔细核对对账单与收付款流水与账面记载的信息是否一致，对于存续期较短、单笔交易金额大、交易频繁的账户尤为重视，对于银行回单，可以扫描上面的二维码验证真伪，也可以利用商业银行电子回单验证服务。

3、回函地址核对

主要是核对寄回地址是否与企业提供的客户、供应商或银行地址一致，目前的操作主要是将回函快递单附在函证后面，但光有后附，真正核对回函地址的应该不多。

对于回函，之前碰到过一个案例，企业正好从客户那回来，就顺便带回来给项目组，得知不是客户直接寄回的函证，现场负责人要求全部重发。这就做到了足够谨慎！

4、回函签章和日期

天丰节能的部分往来函证回函签章与函证对象不一致，此外，对于个人函证，除了自然人签字外，还应取得自然人身份证明信息（身份证、居住证、驾驶证等均可，实务中通常让当事人持证拍照留底，证件上的地址与函证地址核对一致）。

监盘

1、双向核对

双向核对，从账到实，从实到账。通常实务中的监盘是由企业提供清单，对着清单选择一些存货或固定资产数一下。而很少从现场看到的实物对应到账上是否存在或准确。即使，审计底稿里有双向核对，要么是两个方向选取的监盘内容一样，要么是放飞机的，眼睛闭起来勾选一致。

有条件的情况下，尽量参与企业的期末大盘点，那就能做到全盘，全盘就不存在双向核对的问题，将盘点内容全部记录到审计底稿中，两个方向盘点内容一样。

监盘只有双向，才能真正确保账上有的，实物也有，实物有的，账上也记了。

2、细节注意

一是临时替换原来确定的监盘仓库，理由是快下班了，路又较远，找个近的盘点，没经验的小朋友就会没有防备的答应了；

二是对于特殊的存货盘点，如煤炭，要用高空勘测，不能仅依赖出入库记录；过磅的，要检查磅秤的准确性，小贩都知道怎么调磅秤，事先检查一下好；有包装箱的，都要拆箱看，别怕麻烦，如果里边是空的，或者少了呢；有保质期的不仅要关注数量，还要关注保质期。对于还有一些，冷藏存货，只要一开箱就必须短期内处理的，只能商量个好的替代办法。

来看一下书中表述：

3、异地仓库及特殊存货盘点

对于占比较大的异地仓库，一定要实地盘点！书中案例，账上显示天津仓库占比40%左右，实际存货根本没有，没有盘点。这是审计态度问题。此外，书中还介绍了水产养殖盘点、牛羊类牲畜、苗木果树类的盘点方法，这里不赘述，需要电子版的可留言邮箱。

4、观察

书中介绍某案例，招股书披露的生产流程是从原材料到产成品，而实际上是直接采购产成品再卖出，并没有采购原材料，造假一系列原材料领用单据。这一点，如果在观察生产车间，根据企业提供的生产流程图对照着走一遍，就可以轻松发现虚假。这是审计的职业态度问题，正是因为有这样大胆的企业，以及这样出格夸张的审计师，才能有这样的奇葩事情，只有你想不到的，没有他做不到的。

5、大额固定资产采购

对于大额采购的固定资产，尤其是国外进口的，取得原始报关单、合同、发票、付款凭证等单据的同时，还要仔细核对日期、签章、名称等信息，此外，对所采购设备进行现场盘点，如果是某个设备构件，也要想办法看到这个构件，而不是看到整个生产线就完事。天丰节能虚构固定资产采购，将账面虚构的货币资金“花”出去，那么前面说的单据也都是造出来的。实务中，我们也碰到过企业采购进口设备，迟迟放在在建工程，说是还等国外专家安装验收后才能转固，以技术保密为由不让人看，我们估算了一下合同与报关单显示的金额，倒是一致的，又强烈要求看到实物，企业最后还是让我们看到了，大家才放心。

关联方审计

一直困扰我们的难题就是关联方的完整性。企业提供的关联方是否完整可靠？要是少一个关联方披露可是重大遗漏，所以怎么去确保？书中其实也没提到比较有效的方法，还是我们公号之前说过的，靠怀疑，然后进一步往下推进核查。书中针对如何怀疑，做了一些总结，值得借鉴。

审计，现在首先都是依赖内控，风险导向审计。书中既然提到了，那就截出来给大家看看，无非是靠平时维护和更新：

其次，如何找到可疑的关联方：

上图，相似或相同办公地址倒是经常关注，网站地址关注的不多，以后可以借鉴。在新大地案例，书中再次提到如何识别关联方，比较而言，这里的更有针对性：

启信宝有疑似关联方功能，公号之前分享过《启信宝疑似关联方功能引发的大核查》，就是因为邮件地址、电话相同，又有大额往来，才引起关注。证监会对此也是高度关注。此外，中国人起名字都是有特征的，有点血缘关系的或地域关系的，一般名称都会比较相似，保持敏感。此外，我们还碰到过一家卖猪的企业大额挂账预付账款给一家物流企业，引起我们的高度关注，经营范围上，预付那么款项给运输公司，猪一年的营业成本才多少，这么多运费得多少年，一看就是资金占用，赶紧追查，确实是关联方，是很久之前与实控人存在关系的隐性关联方。基本就是证监会这本书中的这几点，加之职业敏感性，不难找出疑似关联方。

找到怀疑对象后，就开始全面核查：

新大地实控人近亲属在报告期外设立关联方曼陀神露，然后股权转让给其他无关联第三方，进行非关联方化“包装”，报告期内成为公司第一大客户。所以，查工商不要仅盯着报告期，要从公司设立起开始查，找特征。

询问程序

也就是我们常说的审计沟通，书中对于询问的前期准备、询问技巧和记录做了具体的提示：

审计沟通在审计程序中是最主要的程序，大家应该经历过很多次，访谈前的背景调查估计执行的没几个，访谈提纲做的还比较多，总归访谈前，要访谈的内容做个准备，背景调查看看招股书有个大概了解。前述截图亮点在于访谈情景，还真是，对面而坐尤其是隔着桌子，就像警察审犯人一样，不知道诸位有没有碰到过，我体验过，人家在单位怎么着也是有头有脸的总经理，到你这，你像审犯人一样，哈哈，不过大家也是逗个乐，对方也不介意，地方所限所致。

访谈刚开始的真实感受是，气氛比较冷，需要暖一下场，双方都能放开点，前述截图也提到了，并排坐气氛相对缓和。

接下来是询问技巧，比较有意思，通过语速、语调、肢体语言判断对方的回答，感觉要懂点心理学：

再来看一下记录：

以上便是询问的全部内容，将问询分为三类，信息型、评估型和质问型，其实往往都是三种混合使用，也不会分那么细，上市公司老总一般都比较谨慎，之前碰到过一个，问啥，都是简单回答，“我们按相关法律法规执行”，你能感觉到他是在防着你，过程中不断的通过拉家常缓和氛围，聊着聊着就放松下来了，发现我们也不是坏人。

对于审计沟通，我们公号有相关文章《审计沟通》，有精彩的沟通案例，书上比较偏理论。

现金审计

首发审核问答二第十七条，关于现金交易，把握和核查要求如下（以下截图来源于公号文章《首发业务若干问题解答（财务部分）》）：

书中详细介绍了现金交易审计，比较冗长，要点主要是：一看内控，会留下什么痕迹；二看现金交易原始单据应该留下的轨迹，如质检报告、现金收据，代开发票副本；三向交易对象函证、走访等。截图如下：

实务中，我们有一家农业已上市企业，涉及现金交易较多，年审时，对这些现金收入形成的应收账款计提了大额减值准备，对此，我们对大额现金交易获取原始单据，从订单、运单、出库单、验收单等一系列单据，并对当事人进行走访、访谈的形式对收入真实性进行验证。最后还好，都提供了，加之大额减值是行业原因，也能合理解释。

“刷单”审计

主要关注“三集一重”，区域集中、时间集中、IP地址集中，以及重复交易。从企业交易后台导出相关交易数据，重点关注前述特征交易，进行重点审查。

在拟IPO申报企业中，北京嘉曼服饰股份有限公司2019年7月8日因“刷单与自买货行为”被证监会出具警示函。书中具体内容如下：

人工智能审计

前一阵，德勤审计机器人刷爆朋友圈，其性能就包括，合并数据、汇总统计、部分合规和审计工作将有可能实现“全查”而非“抽查”，还可以代替人类阅读合同和文件。书中也包括此部分内容：

不可预见程序

不可预见程序是针对具体项目实施的非标准审计程序，截图说的是观察一天的物流情况，我们碰到过，一个石油炼化企业，石油销售全靠油罐车往外运，我们是下午现场观察的，一年几十亿的收入，但根本没那么多运输车来往往，一片繁忙的景象，由于是现场核查，我们也没那么多时间蹲点，就要求项目组去蹲点半天，并拍照给我们看一下繁忙程度，结果，这个项目就黄了，项目组蹲了半天也没见到几辆运输车，心里没底就没敢继续下去。这就是不可预见程序。对于房地产企业，可以仿照企业售后，打电话给业主问问是否交房了，房子是否满意、物业是否满意等等。

海外销售进出口数据获取

对海外销售进行检查时，审计师可以通过如下两种方法取得海关进出口数据信息：