执行《小企业会计准则》承租人的财税实务处理 / 四六文摘

执行《小企业会计准则》承租人的财税实务处理

彭怀文

执行《小企业会计准则》的，除对融资租入固定资产有简单规定外，没有对租赁单独规范，按照规定可以参照会计准则执行。

根据《小企业会计准则》的尽量减少税务与会计核算差异的总体原则，应参照的是旧租赁准则，即对承租人的租赁类型分为经营租赁和融资租赁。

（一）经营租赁的财税处理

1.会计处理

支付一个年度内的租赁费，可以一次性计入当期损益；支付超过1年的租赁费的，可以计入“长期待摊费用”，然后分期摊销。

对于经营租赁的租赁费，原则上应按照权责发生制处理。如果因某种原因应付租金而未支付的，应计提并确认负债。

表2-4-2 经营租赁承租人的会计处理

项目	会计处理
支付租金	将支付的租金在租赁期内的各个期间按直线法确认为费用；如果其他方法更加合理，那么也可以采用其他方法。
初始直接费用	计入当期的管理费用
计提折旧/摊销	不计提折旧或摊销
或有租金	在实际发生时计入当期损益

【备注】初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同的过程中发生的，可直接归属于租赁项目的相关费用，如手续费、律师费、差旅费、印花税等。

【案例2-12】执行《小企业会计准则》经营租赁的财税处理

谪仙酒楼执行《小企业会计准则》。每季度1-3日支付当季的房屋租金，租金10万元/月，每季度含税租金31.5万元，房东开具增值税专用发票。谪仙酒楼为一般纳税人，房屋租金进项税额可抵扣。

解析：

1.会计处理

借：管理费用-租金 30万元

应交税费-应交增值税（进项税额） 1.5万元

贷：银行存款 31.5万元

2.税务处理

对于谪仙酒楼支付的房屋租金，可以税前扣除，与会计处理没有差异。

（二）融资租赁（直租）的财税处理

1.租赁期开始日承租人的财税处理

（1）租赁期开始日承租人的会计处理

《小企业会计准则》第二十八条第（四）项：融资租入的固定资产的成本，应当按照租赁合同约定的付款总额和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等确定。

（2）租赁期开始日承租人的税务处理

《企业所得税法实施条例》第五十八条第三款规定，融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。

（3）租赁期开始日承租人的会计处理和税务处理差异分析

《小企业会计准则》对融资租入固定资产成本规定和税法几乎是完全一致，基本上不会出现税会差异。

【案例2-13】执行《小企业会计准则》融资租入固定资产的财税处理

谪仙酒楼执行《小企业会计准则》。2021年1月通过融资租入的形式购入一套检测设备：（1）设备不含税总价20万元；（2）首付款5万元，剩下款项每月支付1万元；（3）设备增值税税率按国家规定执行，供应方开具增值税专用发票。谪仙酒楼为一般纳税人。

谪仙酒楼1月份完成支付首付款，并收到设备，设备不需要安装直接就投入使用。

解析：

1.会计处理

（1）支付首付款，确认资产等：

借：固定资产-融资租入固定资产 20万元

应交税费-应交增值税（进项税额） 0.65万元（5×13%）

应交税费-待抵扣进项税额 1.95万元

贷：长期应付款 16.95万元（15×113%）

银行存款 5.65万元

（2）每月支付租金：

借：长期应付款 1.13万元

贷：银行存款 1.13万元

（3）每月收到租金专用发票确认进项税额：

借：应交税费-应交增值税（进项税额） 0.13万元

贷：应交税费-待抵扣进项税额 0.13万元

（4）固定资产折旧：对于通过融资租入的固定资产，视同自有固定资产进行折旧。

2.税务处理

由于执行《小企业会计准则》的会计处理，符合税法规定，只要融资租入固定资产折旧满足税法规定，比如折旧年限符合税法规定，就不存在税会差异，就不需要做纳税调整。

（三）融资性售后回租的财税处理

1.售后回租形成融资租赁会计处理

对于售后回租形成融资租赁，《小企业会计准则》没有规定，但是根据该准则的大原则，可以把该业务视同为抵押贷款处理，即作为销售方不需要确认销售、作为承租方也不需要确认租入资产，只需要确认一笔金融负债，对于支付租金中超过原销售款的部分确认为融资利息，并在租赁期间按照直线法摊销。

2.售后回租形成融资租赁税务处理及税会差异分析

《关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2010年第13号）规定如下：

融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。

【案例2-14】执行《小企业会计准则》融资性售后回租的财税处理

谪仙酒楼执行《小企业会计准则》。2021年3月通过融资性售后回租的形式融入一笔资金：（1）将不含税公允价值100万元的设备按照90万元销售给金融租赁公司；（2）然后同时租回该设备，租金每月支付3万元（含税价），共计需要支付36个月，合计金额108万元。

解析：

由于构成融资性售后回租，不属于增值税应税范围，谪仙酒楼销售时不需要缴纳增值税；金融租赁公司构成“贷款服务”，应按“贷款服务-利息”开具发票差额发票，谪仙酒楼不得抵扣进项税额。

融资性售后回租利息=108-90=18万

按照直线法分摊利息=18/36=0.5万元

1.融资性销售

借：银行存款 90万元

贷：长期应付款-某金融租赁公司 90万元

2.分月支付租金

借：长期应付款-某金融租赁公司 2.5万元

财务费用-利息 0.5万元

贷：银行存款 3万元

3.税务处理与税会差异分析

根据《国家税务总局关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》(国家税务总局公告2010年第13号)规定：根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。

因此，在对融资性售后回租业务会计核算视同抵押抵押贷款处理，且利息按照直线法摊销的话，与税务规定是不存差异的，不需要进行纳税调整。