债务重组专题学习
一、定义
1、债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。
2、当事各方：债务人、债权人。
3、主导方：债务人。
4、重组日：以债务重组合同（协议）或法院裁定书生效日为重组日。
二、一般性税务处理
1、以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。
2、发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。
3、债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。
4、债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。
三、特殊性税务处理
(一）需同时符合的条件
1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
2、企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。
3、企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。注：原主要股东，是指原持有转让企业或被收购企业20%以上股权的股东。“企业重组后的连续12个月内”，是指自重组日起计算的连续12个月内。
（二）交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：
1、企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。
2、企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。
四、会计处理
（一）非货币性资产抵债
假设甲公司欠乙公司200万元，以帐面价值100万，公允价值175万的股权偿还。
1、债务人甲公司会计处理
借：应付账款 200
贷：长期股权投资 100
投资收益 75
营业外收入—债务重组利得 25
假设25万占年度应纳税所得额50%以上，可以分5年计入应纳税所得额，每年计入5万。
2、债权人乙公司会计处理
借：长期股权投资 175
营业外支出——债务重组损失 25
贷：应收帐款 200
非债转股，乙公司可以确认债务清偿损失25万。
3、注意
（1）支付对价必须是股权，如果是如存货、固定资产等非股权，不能享受特殊性重组，不能递延；
（2）债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，才可以递延纳税。
（3）只能将债务重组利得（本例中25万）递延，资产转让所得（75万）不能递延。
（二）债转股
假设甲公司欠乙公司280万元，以本公司100万股普通股抵偿债务，股票市价2元/股，每股面值为1元，假设符合特殊性税务处理条件。
1、债务人甲公司会计处理
借：应付账款 280
贷：股本 100
资本公积——股本溢价100
营业外收入——重组利得 80
债转股，不确认债务清偿所得，本题中应调减应纳税所得额80万，属永久性差异。
2、债权人乙公司会计处理
借：长期股权投资 200
营业外支出—债务重组损失80
贷：应收账款 280
股权投资的计税基础以原债权的计税基础280万确定，不确认债务清偿损失，申报时纳税调增80万，帐面价值200万小于计税基础280万，属递延所得税资产。
年末所得税会计处理：
借：递延所得税资产 80*25%=20
贷：所得税费用——递延 20
3、注意
（1）对债权人乙公司是时间性差异，假设股权将来300万出售，按帐面价值200万，处置所得100万；按计税基础280，处置所得20万，债权人重组损失递延了。
（2）对债务人甲公司是真正的免税，不是递延纳税，债务人债务清偿所得永久性免税。
（3）债转股必须是以自己的股权抵债。
五、测试题
安康公司于2014年8月31日销售一批医疗设备给益民股份有限公司（以下简称益民公司），销售价款总额（含增值税）为3510万元。双方约定货款三个月后支付。三个月后益民公司因资金周转发生困难无法按期偿还欠款。2014年12月10日，益民公司与安康公司商定进行债务重组，相关资料如下：
1、由益民公司支付安康公司银行存款160万元。
2、以益民公司自产的一批产品抵偿800万元债务，该批产品的账面价值为500万元，公允价值为600万元，增值税额为102万元。
3、以益民公司500万股普通股抵偿剩余债务，股票市价为3.5元/股，每股面值为1元。
4、益民公司于2014年12月31日办理了有关增资批准手续，并向安康公司出具了出资证明。
思考：
1、安康公司与益民公司的债务重组事项，说明该事项在税务上如要适用特殊性税务处理，需要满足哪些条件。
2、假设重组符合税法上特殊性税务处理的条件。此时，应如何进行企业所得税处理。