北京证监局发布监管提示，资金占用审计执业问题较为突出
北京证监局日前发布《会计及评估监管工作通讯》（二〇二〇年第四期，总第36期），主要内容摘录如下。（完整内容可登录法规库查看）
【现场检查情况通报】
今年以来，北京证监局积极落实年度检查计划，持续促进辖区中介机构执业质量提升，牵头对1家评估机构开展全面检查，组织开展11家中介机构的16个证券服务项目的专项检查，其中，包含通过“双随机”方式抽取的1家会计师事务所、2家评估机构。目前，我局已完成资金占用审计专题检查，全面检查及其他专项检查进入收尾阶段，对检查发现的问题，将进一步处理并在我局官网公示相关监管措施。
近期发生的一系列上市公司控股股东资金占用和违规担保的反面案例，在市场引起了较大的负面影响。中国证监会高度重视上市公司治理水平和规范运作情况，2019年12月发布《会计监管风险提示第9号——上市公司控股股东资金占用及其审计》（以下简称9号风险提示），强化对上市公司控股股东及其关联方资金占用和违规担保问题的会计监管，规范上市公司相关内部控制，督促会计师事务所勤勉尽责执业。本年度，中国证监会专门组织开展控股股东资金占用审计专题现场检查，侧重选择已发现存在资金占用的、9号风险提示中提及的存在“存贷双高”等涉嫌占用的上市公司审计项目。在专题检查中，我局发现资金占用审计执业问题较为突出，甚至可能影响审计意见的恰当性，严重影响上市公司年报信息披露质量。现将突出问题通报如下：
一、风险评估
风险评估浮于表面，未充分了解被审计单位及其环境，未对异常迹象保持合理的职业怀疑。如未充分了解上市公司的经营活动，未充分评估公司大额亏损、资金流高度紧张等经营状况，未关注缺乏商业合理性的大额购销交易，未能恰当识别和评估资金占用方面的重大错报风险。
二、内部控制程序
未充分了解上市公司与资金占用相关的内部控制，未恰当评价这些控制的设计并确定其是否得到执行，未恰当评价是否存在控股股东凌驾于内部控制之上等资金占用相关内控缺陷。如，部分采购付款相关控制点测试流于形式，个别供应商采用冲减预付款方式结算，控制测试工作底稿仍记录付款凭证已经恰当审批，未进一步关注该结算方式的合理性。
三、余额模式下的实质性程序
（一）货币资金审计程序
一是在核查大额资金流水时，未将公司内部往来纳入检查范围，未关注将外部交易作为内部往来核算的情况，未能发现该些外部交易转账对手方异常情况。二是未关注银行函证的异常情况，个别银行函证区别于其他函证，缺少公司经办人签字；存在两家银行函证地址和联系人相同等情况。三是本年银行对账单期初余额与上年期末余额存在重大差异，未考虑其对货币资金期初余额准确性及上年审计意见的影响。四是将已逾期的结构性存款理财产品重分类至交易性金融资产，未考虑其对年末公允价值和审计意见的影响，底稿记录已对该事项出具保留意见，但审计报告未对上述事项予以保留。
（二）担保审计程序
一是对违规担保不计提信用减值损失，以及将法院强制执行款与应付实际控制人款项直接对抵，未获取充分、适当的审计证据。二是对已经逾期的担保未计提预计负债且未说明原因；对于同一被担保方已逾期的担保，未按相同标准计提预计负债且未说明原因。
四、发生额模式下的实质性程序
（一）预付账款审计程序
一是未对账龄较长的预付账款计提减值；预付账款的交易方经查询工商显示已注销，未计提减值。二是部分预付账款实际为对外借款，无实质采购业务，未重分类至其他应收款且未说明原因；未充分关注大额预付账款的商业实质，未执行分析性复核、合同检查等审计程序。三是未充分关注关联方大额采购合同异常终止，未结合业务单据和实物流转证据关注大额预付资金的匹配性，并采取进一步应对措施；未对预付账款执行恰当的分析性复核等审计程序，未结合市场惯例判断款项支付的合理性。四是未说明工作底稿记录的预付账款发函地址与交易方实际办公地址、注册地址均不一致的原因。
（二）其他非流动金融资产审计程序
一是未关注到函证对象的地址异常。二是未获取适当的审计证据，个别对外投资的年末公允价值依据估值报告初稿进行调整，但正式版报告未包含相关投资估值信息。
（三）应收账款及收入审计程序
一是2019年审中对2018年底已存在的应收账款，单项计提大额信用减值，未考虑该事项对2018年应收账款减值计提及收入确认的影响。二是未关注合同的异常情况，如个别合同的总金额与合同付款方式部分列示金额存在重大差异，个别技术服务合同约定回款周期明显长于其他技术服务合同、技术服务提供地点不明确，与个别客户的销售合同中相同存货销售单价显著高于其他客户、收货地点与项目所在地不一致等异常情况。
【风险提示】
经梳理三季度行政处罚和行政监管措施，总结会计师事务所在执业过程中存在的突出典型问题，提示如下。
一、未能严格遵守定期轮换规定
前期，证监会发现多家会计师事务所违反签字注册会计师定期轮换要求，相关事务所和签字注册会计师被采取出具警示函的监管措施。独立性是注册会计师执行鉴证业务的灵魂，而定期轮换要求是保障独立性的重要举措。是否有效实施轮换，影响到注册会计师的客观公正，会计师事务所及相关人员须高度重视。
根据《证监会、财政部关于证券期货审计业务签字注册会计师定期轮换的规定》（证监会计字〔2003〕13号）和《中国注册会计师职业道德守则》，现就签字注册会计师轮换问题强调如下。
1.连续服务期限不得超过五年，特定情况可延期一年
除特定情况外，签字注册会计师连续为某一相关机构提供审计服务,不得超过五年。特定情况是指两名签字注册会计师为同一相关机构连续提供审计服务的期限在同一年度达到五年的,可以由一名签字注册会计师延期为该相关机构提供审计服务,但延期不得超过一年。
2.首次公开发行证券后，连续服务期限不得超过两年
为首次公开发行证券公司提供审计服务的签字注册会计师,在该公司上市后连续提供审计服务的期限,不得超过两个完整会计年度。
3.“冷却期”不得少于两年
签字注册会计师已连续为同一相关机构提供五年审计服务并被轮换后,在两年以内,不得重新为该相关机构提供审计服务。如属于延期后被轮换的,在两年以内,不得重新为该相关机构提供审计服务。
各会计师事务所应当建立健全内部轮换制度，对项目合伙人、签字注册会计师、项目质量控制复核合伙人，审计项目组中负责对财务报表审计所涉及的重大事项作出关键决策或判断的其他审计合伙人等关键审计合伙人的执业年限进行跟踪记录，确保轮换和“冷却期”安排符合规定，并将上述监管要求传达至所有关键审计合伙人。
二、未能勤勉尽责出具专项文件
第三季度，某事务所因出具的会后事项承诺函与实际情况不符，被采取出具警示函的行政监管措施。事务所承诺“发行人主要财产、股权没有出现限制性障碍；发行人不存在违反信息披露要求的事项；发行人不存在其他影响发行上市和投资者判断的重大事项”。但是发行人就该股权交易事项存在仲裁事项，股权已被法院冻结，该仲裁事项已触及强制信息披露标准，承诺事项与实际情况不符。
《上市公司信息披露管理办法》第五十二条规定“为信息披露义务人履行信息披露义务出具专项文件的保荐人、证券服务机构，应当勤勉尽责、诚实守信，按照依法制定的业务规则、行业执业规范和道德准则发表专业意见，保证所出具文件的真实性、准确性和完整性”。各会计师事务所应当重视信息披露专项文件的质量控制工作，建立完备质控制度，严格执行监管要求，严格履行核查义务，严格把好内部复核关，确保专项文件的真实性、准确性和完整性。