新金融工具准则成为利润调节利器！科创板某IPO企业少提坏账3500余万！

今天要说的是一个典型案例，科创板容汇锂业由立信会计师事务所审计，通过新金融工具准则调整坏账计提比例，导致坏账损失大幅下降，利润增加3500余万！结合准则，我们一起剖析和学习一下。

一、准则规定（知者可直接跳过，看实务案例）

根据准则，收入准则规范的应收款项，租赁准则规范的租赁应收款，该两项应收款项应当始终按照相当于整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备。关于其他应收款信用减值，其不属于前述两类，不强制要求按整个存续期计量，可以按照“三阶段模型”计量损失准备，也可以直接在整个存续期计量。目前实务中，有直接使用账龄（整个存续期计量），也有按照三阶段模型执行。本篇结合理论与实务主要说说三阶段模型的运用。

三阶段模型是在每个资产负债表日评估相关金融工具的信用风险自初始确认后是否已显著增加，分为三个阶段：

第一阶段：如果没有显著增加，则按照未来12个月内预期信用损失金额计量损失准备；

第二阶段：如果显著增加，则按照整个存续期预期信用损失金额计量损失准备；

第三阶段：已发生减值，则按照整个存续期预期信用损失金额计量损失准备。

对于风险是否显著增加主要考虑下面几个因素：

1、判断标准与企业内部信用风险管理目标一致，并考虑财务现值条款等指标；

2、借款人经济状况以及履约能力；

3、经济形势和经营环境；

4、对于前瞻性信息的获取，如果无须付出不必要的额外成本或努力，就不要仅依据逾期信息；如果不付出额外成本就没法获取前瞻性信息的，则可以根据逾期信息来确定是否显著增加。通常情况下，逾期超过30日，表面信用风险已显著增加。

（二）已发生减值情形

第四十条当对金融资产预期未来现金流量具有不利影响的一项或多项事件发生时，该金融资产成为已发生信用减值的金融资产。金融资产已发生信用减值的证据包括下列可观察信息：

（一）发行方或债务人发生重大财务困难；

（二）债务人违反合同，如偿付利息或本金违约或逾期等；

（三）债权人出于与债务人财务困难有关的经济或合同考虑，给予债务人在任何其他情况下都不会做出的让步；

（四）债务人很可能破产或进行其他财务重组；

（五）发行方或债务人财务困难导致该金融资产的活跃市场消失；

（六）以大幅折扣购买或源生一项金融资产，该折扣反映了发生信用损失的事实。

二、实务处理案例

1、坏账计提采用信用期及账龄比例，少提大额坏账。

实务中，针对不同的阶段，确定不同的预期信用损失率。我们找了一些案例，发现立信事务所在对容汇锂业科创板拟IPO企业的应收账款和其他应收款坏账计提比例的确定方法较为新颖且胆大，有违谨慎性原则。一起了解一下：

其他应收款其各阶段计提比例如下：

C社：

（1）对于其他应收款，如果整个存续期能合理预计，则按整个存续期计量；如不能，则按三阶段；实际计提时，该企业全部按三阶段执行。

（2）根据逾期账龄确定计提比例，未逾期的不提或者少提，已逾期的按照不同的逾期账龄确定不同的计提比例。其计提比例实则还是按账龄确定，未采用迁徙率模型。这种处理是账龄计提的一种演变，将账龄计算的起点，从开票日延长到信用期截止日，与传统账龄计提比例比较而言，降低了整体计提比例，尤其是信用期较长的情形下，整体计提比例会有较大下降。

在二轮问询中，有关坏账准备，审核提出如下问题：

请发行人说明：2019 年 1 月 1 日，应收账款和其他应收账款预期信用损失调整后，相比 2018 年账龄法，相关坏账准备变动情况；并结合上述变动，同行业公司计提方式分析预期信用损失计提比例是否审慎；

回复如下：

C社：

（1）该企业应收账款与其他应收款原理类似，区分信用期内（未逾期）和信用期外（逾期账龄），确定不同的计提比例。上图中提到，这个比例的确定是根据迁徙率测试结果和同行账龄组合比例并基于谨慎性原则采用的，意思就是按迁徙率模型，历史迁徙率计算的预期信用损失率高于信用期及账龄计提比例，按可比公司账龄组合计提比例也高于信用期及账龄组合计提比例，因此按谨慎性原则，采用信用期及账龄组合计提比例。说明在使用该比例时，底稿中同时有迁徙率模型计算的过程表以及账龄比例计算过程表。

（2）根据上图比较，使用原账龄组合计提比例，发现信用期及账龄组合计提金额是低于原账龄组合的，可见并非如（1）所说的遵循谨慎性原则。这家企业尚未过会，目前处于三反状态，三反未在追问该问题，但不确定是否后续审核会继续关注。

C社：其他应收款将一项2500万的账龄较长的款项分类到未逾期客户，导致预期信用损失金额大幅下降。此时，按阶段划分计量坏账准备的优势就出现了，账龄再长，只要未逾期，就在阶段一，计提比例极低。与传统账龄比例相比，两年累计少计提损失3000余万，再加上前面应收账款的少提的500余万，共减少3500余万的坏账损失。

目前处于三反，三反已未追问前述事项，说明审核员已基本认可，但后续上市委会议以及注册阶段是否会关注，我们静待。如果过会，那么这一案例可谓比较典型，不仅与传统账龄比较，坏账差异较大，而且还是大幅低于原账龄计提金额，如此违反谨慎性原则，真是胆大！

2、衔接处理

C社：执行新准则后，将上期余额采用新的计提比例，与原坏账金额差额计入留存收益。

新准则执行影响披露如下：

应收账款坏账计提政策变更披露如下：

其他应收款坏账计提政策变更未直接披露，但可以推断，2018年底坏账准备金额757.02万，其他应收款留存收益调整金额730.76万，差额即为2019年1月1日坏账金额。