税务筹划的原理与技巧

导语

这些年，市场上号称提供“税务筹划”服务的企业甚多，但鲜有人能把税务筹划是怎么回事说个明白。本文中笔者对税务筹划进行深入剖析，详细地将税务筹划的内涵与外延理解透彻，搞清楚税务筹划是怎么回事。通过对税务筹划的定义、税务筹划的目标、税务筹划的手段进行分析，明确税务筹划的内涵与外延。

本文所指税费，泛指由税务机关出面征收的税款及增值税的附加费用。

作者：刘世君 律师

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结论摘要

税务筹划是指纳税人充分利用法律赋予的自由交易权利以及节税资源，在合法合规前提下通过运用各种税务筹划手段降低税负，最终达到以最低的税负实现交易目的。税务筹划的目标应当包括：1、合法合规；2、能够实现交易目的；3、兼顾交易安全；4、符合监管规则；5、财务合规；6、降低税负（节税）。

税务筹划的手段包括：1、业务筹划；2、运用节税工具。

业务筹划，是指在确保实现交易目的的情况下，选择税负最低的交易方案。运用节税工具，是指合法利用免税利益、抵税利益、返税利益、优惠计税利益、优惠税率利益、递延（迟延）纳税利益等节税资源的载体。

节税工具主要来源于：1、交易本身产生的节税工具；2、内部节税工具；3、外部节税工具；节税工具是个中性的概念，作为“工具”本身，不存在任何褒义或贬义的评价。但如果节税工具使用不当，将沦为违法犯罪的工具。因此，在税务筹划中，虽然运用节税工具可以有效的降低税负，但如果使用不当，其带来的损失将远远高于节税额。实务中，节税工具需慎用！

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正文

一、税务筹划的定义

目前官方并未对税务筹划作出明确定义，笔者结合自身多年经验以及对税法的理解，将税务筹划定义如下。

所谓的税务筹划，就是纳税人充分利用法律赋予的自由交易权利以及节税资源，在合法合规前提下通过运用各种税务筹划手段降低税负，最终达到以最低的税负实现交易目的。

二、税务筹划的目标

通过对税务筹划的定义，可以发现税务筹划的目标旨在降低交易税负，通俗的说也就是尽量少交税。但税务筹划的目标不能仅仅局限在降低税负，否则与偷税无异。因此，笔者认为客户所需要的税务筹划的目标应当包括：1、合法合规；2、能够实现交易目的；3、兼顾交易安全；4、符合监管规则；5、财务合规；6、降低税负（节税）。

具体内容展开如下：

（一）合法合规

税务筹划与偷税最大的不同之处就是税务筹划必须掌握合法的底线，在节税额与合法底线之间，宁可选择少节税也不能触犯法律的底线。这里的合法合规仅指筹划方案不违反税法、刑法的相关规定。

（二）能够实现交易目的

对于客户而言，实现交易目的是首要任务，税务筹划只是辅助任务，两者之间应当分清主次。如果单纯追求节税利益，那么大可取消交易，毕竟没有交易就没有税负。但相信没有人会通过这种方式去“节税”。当一项税务筹划方案阻碍客户实现交易目的时，哪怕该筹划方案节税力度再强，也必须予以放弃，因为客户的交易目的才是首要关注的问题，税务问题永远让步于客户的商业需求。

（三）兼顾交易安全

在制定税务筹划方案时，需要兼顾交易安全。有些筹划方案虽然在税务上节税力度强（比如在投资合同中约定不保本，以达到规避增值税的目的），但是该方案可能会导致客户的合同利益缺乏安全保障。这种情况下，如果没有其他方式进行补救的话，只能以交易安全为先，放弃税务筹划。毕竟，比之节省的税费，客户更关注因合同签订不当而可能造成的巨额损失。

（四）符合监管规则

部分客户受政府部门或行业主管部门的特殊监管，比如：金融机构、上市公司等。此类客户在制定交易方案时，需要考虑到政府或行业主管部门的相关监管政策。当税务筹划方案与监管规则发生冲突时，筹划方案必须让步于监管规则。毕竟监管规则是定性问题，直接决定交易是否能顺利进行。而税务筹划只是定量问题，多交税不影响交易进程。

（五）财务合规

对于上市公司或拟上市公司而言，他们更关注会计报告、关注收入指标。财务会计数据尤其是收入收据直接决定了其融资价值，因此此类客户对税负的敏感程度远不如对收入额的敏感程度。如果一项税务筹划方案导致该客户收入数据下降进而影响到其资本市场地位时，该客户会毫不犹豫地放弃筹划方案。

（六）降低税负（节税）

在同时满足上述目标的情况下，客户开始追求节税金额。税负不能孤立地以少交税费为计算标准，而是应当兼顾返税等收入因素，在收支相抵后按支出净额确定最终税负金额。降低税负体现在两个方面：1.少交税费；2.交税后获得返还。

综上，从税务筹划的目标可以看出，税务筹划包含了：税务合规、商业筹划、风险防控、监管合规、财务合规、节税。税务筹划与节税的关系，为逻辑上的总分关系。税务筹划的内容中包含了节税，但节税并非税务筹划唯一的内容，也非税务筹划唯一追求的目标。

三、税务筹划的手段

在确定税务筹划的目标后，我们开始研究下一个问题，就是通过什么方式可以有效降低税负？通俗的说，税务筹划的手段包括：1、业务筹划；2、运用节税工具。

业务筹划决定了纳税人的交易方案，决定了其实施的某项交易是否属于应税行为，是否享有税收优惠政策，以及交易中的应纳税所得额与适用税率。

而运用节税工具则是在确定交易方案后，进一步降低应纳税所得额、降低适用税率，达到降低应纳税额的目的；以及在缴纳税款后，通过退税、财政返还等方式减少交税净支出，从整体上降低税负。

以下我们就详细展开介绍：

（一）业务筹划

纳税人为了达成一项交易目的时往往存在多种交易方案，不同的交易方案税负不同。出于经济学理性人假设，市场交易主体在确保实现交易目的的情况下，一定会选择交易成本最低的方案。而交易过程中的税费往往是最大的交易成本，因此理性交易主体必定会选择交易税负最低的方案。

由此可见，业务筹划是指，在确保实现交易目的的情况下，选择税负最低的交易方案。

问题：

那么，为什么不同的交易方案会导致税负不同呢？

笔者认为，主要是因为税收征纳关系的产生是以民事法律行为为基础，不同的民事法律行为在税法上的定性各有不同，由此导致最终税负不同。有些民事法律行为属于应税行为、有些不属于应税行为、还有些虽然属于应税行为但依据税收优惠政策可以减免税收。

比如：

某位老先生是孤老，聘请女性保姆照顾生活起居。老先生支付的给保姆报酬属的行为于税法上的应税行为，保姆取得的报酬按照“劳务报酬所得”缴纳个人所得税。假设老先生时间久了与保密产生了感情，爱上了保姆，一次性赠与了保姆一大笔现金。老先生赠与保姆现金的行为就不属于应税行为，因为目前我国税法中并未存在对自然人直接赠与现金征税的规定。假设老先生最终与保姆结婚，并将其名下的房屋赠与保姆。老先生赠与保姆房屋的行为属于税法上的应税行为，本应产生契税、个人所得税，但因税法存在夫妻之间赠与免税的税收优惠政策规定，故该赠与行为虽属于应税行为但却免于缴纳税费。

通过上述案例可见，民事行为对纳税义务起到至关重要的作用。纳税人既然享有自行决定订立合同以及订立何种内容的合同的权利，也就自然享有自行决定是否要需要承担纳税义务以及承担何种纳税义务的权利。由此，纳税人通过可以选择不同的法律行为，以最小的税负达到最终的目的。

所以，业务筹划的关键不仅仅在于对税法规则的精通程度，而在于对业务知识、民事法律规则与税法规则的有效衔接，从整体上选择一条兼顾各类利益的方案。

（二）运用节税工具

节税工具为笔者自创的概念，并无权威的定义。笔者个人认为，节税工具是节税资源的载体。节税资源包括免税利益、抵税利益、返税利益、优惠计税利益、优惠税率利益、递延（迟延）纳税利益。以下我们就详细展开介绍：

1．免税利益

是指通过选择特定的交易主体进行交易，符合税法规定的免税情形。包括：离婚分割财产免税、继承财产免税等。

免税利益的载体包括各类符合免税条件的交易主体。以离婚分割财产免税政策为例，纳税人为了实现以离婚方式将自己名下的房屋过户给特定的人以达到免税过户目的，需要找个异性自然人办理结婚离婚后续，以该异性作为房产转移的中间载体。该异性自然人人头就属于节税工具，而支付给该自然人的报酬就是使用节税工具的对价。

注：上述税务筹划方式的合法性存在质疑，笔者仅仅出于通俗易懂角度解释概念而引用该例子，实践中万万不可轻易付诸实践。对此筹划套路，笔者是持批判、质疑的态度！

2．抵税利益

是指通过增加成本、费用等方式降低应纳税所得额，进而降低应纳税额；简而言之，就是通过降低计算税费的基数以达到降低税负的目的。抵扣利益包括：进项税额、财产原值、可弥补亏损、成本费用、免税额、起征点等。

抵扣利益的载体（节税工具）包括：

（1）进项税额：增值税专用发票、进项税额多的企业等

（2）财产原值：亏损企业股权、坏账等

（3）可弥补亏损：亏损企业等

（4）成本费用：发票、收据、自然人人头等

（5）免税额：自然人人头、残疾人、退伍军人、大学生、小微企业等

（6）起征点：自然人人头、个体工商户等

3．返税利益

是指在缴纳税款后通过退税、财政返还等方式将已缴纳的税款中取回部分金额；简而言之，就是从总账上降低税负。包括：退税、先征后返、即征即退、财政返还。返税利益的载体（节税工具）包括：

（1）退税、先征后返、即征即退：享有退税、先征后返、即征即退资质的企业等

（2）财政返还：享有财政返还政策的园区注册的企业等

4．优惠计税利益

主要是指通过税法赋予的优惠计算公式直接降低应纳税额；简而言之，就是无需通过复杂的计税基数计算，直接估算出税款金额。包括：核定征收方式、简易征收方式。优惠计税利益的载体（节税工具）包括：

（1）核定征收方式：核定征收资质的企业、委托代征资质企业等

（2）简易征收方式：自然人人头、小规模纳税人企业等

5．优惠税率利益

主要是指税法规定的在特定情况下纳税人有权适用的低于一般情况下的低税率。包括：企业所得税两免三减半政策、高新技术企业15%税率政策等。

优惠税率利益的载体（节税工具）包括：高新技术企业、税收洼地注册企业、小型微利企业等。

6．递延（迟延）纳税利益

递延纳税利益，主要是指纳税人在特定情况下可以附期限地缓交税费，获取税款的时间价值。比如：个人非货币出资递延5年纳税，所附期限为5年。

迟延纳税利益，主要是指纳税人在特定情况下可以附条件地缓交税费，获取税款的时间价值。比如：符合条件的非上市公司股权激励，被激励对象取得的股权在取得时不纳税，递延至出售之日起纳税，所附条件为出售之日，如被激励对象一辈子不出售，则该笔业务一辈子无需交税。

递延（迟延）纳税利益的载体（节税工具）包括：壳企业、自然人人头等。

（三）节税工具的来源

节税工具主要来源于三个方面：

1．交易本身产生的节税工具

一般情况下，交易往往会取得收入并产生成本、费用，而该成本、费用往往在计算税费时可以起到抵免作用。由此可见，因交易本身产生的成本、费用就是节税资源，而该节税资源的载体（比如：发票、财产原值凭证等）就是节税工具。

2．内部节税工具

内部节税工具是指纳税人自己拥有的节税工具。无论纳税人是何种身份，其自身或多或少存在节税资源。比如：每个自然人每年有6万元的个人所得税免税额、每月有5000元-20000元的增值税起征点；而企业只要存在成本、费用，就能有效运用抵扣企业所得税。

对于规模较大的企业，尤其是企业集团而言，而内部往往就具备大量的节税工具，如能妥善利用，每年整个企业集团可以节省大笔税费。因此，企业规模越大，对税务筹划工作就越重视，很多大企业直接内设税务总监一职。而税务总监的主要工作之一就是妥善利用企业的内部税务工具。

3．外部节税工具

内部节税工具是指纳税人自身不具备的需要从外部采购的节税工具。一般情况下，从外部采购节税工具往往会触犯法律的合规底线，比如支付开票费取得虚开发票。但并非所有外购节税工具的行为都是违法行为，只要操作得当，完全可以以合法合规的方式取得外部节税工具。

比如：某企业亏损严重，账上存在大量可弥补亏损，股东准备注销该企业。此时，该亏损企业就属于节税工具。某纳税人在从事某类业务前如果为了节省企业所得税，可以采取以该节税工具方式节省企业所得税。具体方式为：纳税人以较低的价格收购该亏损企业，然后将业务所需人员及资产注入该企业，并以该企业名义签订并履行合同，并取得收入。因该企业存在大量税法认可的未弥补亏损，故该企业的业务收入在减去未弥补亏损后为零，不产生利润，故也无需缴纳企业所得税。上述方案中，因该亏损企业真实地从事了业务交易，不存在虚开发票情形，故此种筹划方式完全合法合规。

通过上述案例可以看出，只要操作得当，完全可以以合法合规的方式取得外部节税工具，并充分利用节税。但实务中，如何合法合规地使用节税工具，这就非常考验税务筹划人员的业务能力！

（四）税务筹划的手段的评价

通过对业务筹划与节税工具的分析，我们发现任何旨在降低税负的筹划方案离不开上述两种手段。这两者之间相辅相成却又彼此独立，在一项税务筹划方案中如果能同时使用上述两种手段，其节税力度肯定最强。但如果仅单独使用其中的一种手段，也能达到节税的目的。

两种手段相比而言，业务筹划的节税力度相对较小，但安全性相对较高；而节税工具的节税力度较大，但安全性相对较低。

这里我们详细评价一下节税工具。

节税工具是个中性的概念，作为“工具”本身，不存在任何褒义或贬义的评价。但如果节税工具使用不当，将沦为违法犯罪的工具。

比如增值税专用发票作为一项最普遍使用的节税工具，其存在本身并不违法，关键要看如何进行使用。如纳税人发生了真实的业务，由交易对方开具符合规定的增值税专用发票，则该发票入账抵扣进项并增加成本费用的行为完全合法。如纳税人在不存在真实业务的情况下，通过让他人为自己虚开的方式取得的增值税专用发票，并以此抵扣进项并增加成本费用的行为构成虚开增值税专用发票行为，根据其情节严重程度分别涉嫌违反发票管理规定或构成犯罪。

因此，在税务筹划中，虽然运用节税工具可以有效的降低税负，但如果使用不当，其带来的损失将远远高于节税额。实务中，节税工具需慎用！

★ 总结 ★

综上所述，税务筹划是指纳税人充分利用法律赋予的自由交易权利以及节税资源，在合法合规前提下通过运用各种税务筹划手段降低税负，最终达到以最低的税负实现交易目的。税务筹划的目标应当包括：1、合法合规；2、能够实现交易目的；3、兼顾交易安全；4、符合监管规则；5、财务合规；6、降低税负（节税）。

税务筹划的手段包括：1、业务筹划；2、运用节税工具。

业务筹划，是指在确保实现交易目的的情况下，选择税负最低的交易方案。运用节税工具，是指合法利用免税利益、抵税利益、返税利益、优惠计税利益、优惠税率利益、递延（迟延）纳税利益等节税资源的载体。

节税工具主要来源于：1、交易本身产生的节税工具；2、内部节税工具；3、外部节税工具；节税工具是个中性的概念，作为“工具”本身，不存在任何褒义或贬义的评价。但如果节税工具使用不当，将沦为违法犯罪的工具。因此，在税务筹划中，虽然运用节税工具可以有效的降低税负，但如果使用不当，其带来的损失将远远高于节税额。实务中，节税工具需慎用！