工程结算审核与结算审计的区别
以政府投资为主的工程项目结算，社会中介机构的结算审核与审计机关的结算审计，究竟有什么区别，他们之间是什么关系，长期困扰建筑界和审计界相关人士。本文从九个方面，系统地回答了相关问题，旨在促进建设市场的健康发展，促进审计机关的职能转变。在《全国人大常委会法工委对地方性法规中以审计结果作为政府投资建设项目竣工结算依据有关规定的研究意见》发出后，在建筑业界和审计界均反响较大。长期以来，基层审计机关受地方政府委托，替建设单位对结算进行审核把关，有其特定的历史原因，为政府投资项目的造价控制起到十分重要的作用。随着我国市场化进程的不断推进，改革的要求是市场能完成的事情由市场去完成，经过近十几年的市场培育，目前工程造价咨询机构作为市场主体已相当成熟，住建部相关规章也要求工程结算审核由有资质的造价机构完成。国家审计机关从结算审核的工作中退出，转而从事其职能范围内的投资审计工作，这是“放管服”改革的客观需要，势在必行。那么，在职能转变后，造价机构结算审核和审计机关结算审计到底有什么区别呢，笔者认为，主要从以下几个方面进行区别。工程发包人或受其委托的工程造价机构对竣工结算进行的审查核对在不同的规范中，叫法不同，《建设工程价款结算暂行办法》（财建(2004)369号）、《建筑工程施工发包与承包计价管理办法》、《建设工程工程量清单计价规范》（GB 50500-2013)和《建设工程造价咨询规范》（GB /T 51095-2015)分别使用“结算审查”“结算复核”和“结算审核”这三个词语。虽然叫法不同，但基本工作相同,本文统称为结算审核。结算审计又是一个什么概念呢，根据《审计法实施条例》第二十条“审计机关对前款规定的建设项目的总预算或者概算的执行情况、年度预算的执行情况和年度决算、单项工程结算、项目竣工决算，依法进行审计监督”。根据此条款提炼出结算审计的概念为审计机关对工程结算进行审计监督。所以，结算审核，是指发包人或受其委托具有相应资质的工程造价机构对竣工结算进行的审核，属建设管理活动。结算审计是指审计机关依法对政府投资和以政府投资为主的建设项目的工程结算，进行的审计监督，属行政监督。这就是两者性质上的差别。根据建设部《建筑工程施工发包与承包计价管理办法》，承包方应当在工程完工后的约定期限内提交竣工结算文件。国有资金投资建筑工程的发包方，应当委托具有相应资质的工程造价咨询企业对竣工结算文件进行审核。发包方应当按照竣工结算文件及时支付竣工结算款。可见，结算审核的目的是支付工程价款。根据《审计法实施条例》，审计机关对政府投资和以政府投资为主的建设项目结算的真实性、合法性、合规性，进行审计监督。结算审计的目的是督促建设单位、财政部门切实履行好结算管理职责，促进结算管理中找出问题，堵塞漏洞，完善制度，规范管理。结算审核是发包人或发包人委托的造价机构对施工单位编制的竣工结算进行审核，这种审核的基本前提假设是，建设单位与施工单位是合同双方关系，双方在工程实施过程中已经确认的价款是不存在争议的。也就是说结算审核的重点是依据合同实施过程中形成的资料，查错漏，不涉及舞弊问题。结算审计是对工程结算的真实性、合法性、合规性进行的审计监督，其基本前提假设是发包人可能存在不按照合同、法律法规、规范管理的情况，可能存在舞弊现象。也就是说，结算审计不仅要查错漏，更重要的是监督建设单位规范管理和揭露舞弊现象。因为基本假设不同，涉及到相同的问题就会有不同的处理结果，比如某一项签证价格，发包人、施工方均已签字确认，那么结算审核时，便不会有异议。而结算审计时，审计单位对于可能存在舞弊的签证，是审计的重点。结算审核的主要依据是施工合同、招标投标文件，补充协议、变更签证和现场签证，以及国家有关法律、法规和规范，有关工程造价计价标准、计价办法等。也就是说，上述材料是支撑结算审查结论的基础。结算审计是审计机关依据《审计法》和《审计法实施条例》,对工程结算进行的审计监督。也就是说，工程结算价形成过程中的资料，包括合同、招标投标文件、补充协议、变更签证和现场签证等，这些资料本身及其形成过程，均是审计机关的审计监督对象。审计机关要依据法律法规等，对这些资料的真实性、合法性进行审计监督。结算审核的范围，相关的法规和规范略有不同，但大致相同，即是从招标文件开始至施工单位上报竣工结算这个期间范围，包括招标文件、投标文件、合同、合同调整、签证、变更等。结算审计的范围笔者未见相关资料，但根据《审计法实施条例》第二十条“可以对直接有关的设计、施工、供货等单位取得建设项目资金的真实性、合法性进行调查”。可以理解为结算审计就是对工程结算价款形成过程中的各个阶段真实性、合法性进行审计，应包括发包前的预算、招投标方式、合同价款、实施中的调整、签证、变更、施工单位上报结算以及经建设单位审核后的结算。结算审计的范围比结算审查的范围更宽更广。按照结算审核的相关规范，结算审核应采用全面审核法，不得采用重点审核法、抽样审核法或类比审核法等其他方法。造价机构在结算审核过程中，发现工程图纸、工程签证等与事实不符，由发承包双方书面澄清事实，并应据实进行调整。对双方审核过程中需进一步确认或有争议事项，可通过相关各方专业会商会议协商解决，最终的审核结论经几方共同签认。结算审计则是按照审计的方法，根据风险导向原则，进行分析性复核，内部控制制度测试，评估重要性水平，采取科学抽样的方法对工程结算进行抽查，从不同的途径取得审计证据，编制审计工作底稿等。结算审计与结算审查的方法有本质的不同。结算审核是建设单位或造价机构对施工单位报送的工程结算的审核，支撑结算结论的主要材料是结算形成过程中的工程资料，双方签认的材料是结算审核最直接、最有证明力的证据材料。结算审计是审计机关依据审计法律法规及审计准则，实施相应审计程序，支撑审计结论的审计证据往往不是双方签认的材料。比如某材料暂估价的定价，审计单位如果对经双方确认的定价有怀疑，可能会采取到采购厂家查询、询问相关采购人、延伸审计施工单位等方法，获取相应审计证据，用来确定该定价是否真实合理，是否存在高估冒算。如前所述，因为结算审核与结算审计目的不同，那么结果的运用也不相同，结算审核结果是作为双方结算的依据。结算审计结果是督促建设单位、财政部门切实履行职责，对结算审计发现的结算不实等问题，应作出审计决定，责令建设单位整改，对审计发现的违规违法、损失浪费等问题线索，应依法移送有关部门处理。按《建设工程价款结算暂行办法》， 工程竣工结算审核时间根据结算金额的大小，审查时间为20~60天。而结算审计则需按照国家审计准则的要求，进行项目计划编制、计划报批、项目实施、复核、法规审理、审计报告征求等法定程序，强调时间服从质量，一般结算审计时间较长。分析了结算审核与结算审计的不同，目的是什么呢，笔者主要还是想解答以下几个问题：一是解答有资质的造价机构已经对结算进行审核，审计部门还可不可再做结算审计的问题。根据上述分析，审计部门是可以审计的，这是《审计法实施条例》明确规定的，是审计部门的法定监督职责。二是解答为什么造价机构的审核结果与国家机关审计的结果不一致的问题。这个问题困扰好多人，尤其是施工单位不理解，正是因为存在上述的不同，致使结果也是不同的。三是解答为什么不能以造价机构审核结果直接作为审计机关审计结果的问题。排除造价机构人为因素外，因为上述的不同，所以中介机构的审核结果不能直接作为审计机关的审计结果。四是解答为什么结算审计时间比结算审核时间长的问题。这是因为结算审计法定程序多，工作内容多，没有结算审查灵活。党的十八届三中全会指出，处理好政府与市场的关系，使市场在资源配置中起决定性作用和更好发挥政府作用。工程结算审核作为市场活动，由有资质的造价机构去完成，是充分发挥市场的作用，能提高资源配置的效率。国家审计机关作为监督部门，应该按照新时代对审计工作“应审尽审、凡审必严，严肃问责”的要求，进一步规范审计工作，以达到更好地监督各市场主体，更好地发挥政府作用。分析社会中介机构结算审核与审计机关结算审计的区别，目的是让社会中介机构和政府审计机关按照各自的职能，更好地发挥各自的作用，使资源配置更加高效，建筑市场发展更加健康。
