阿米巴的“术”与改良
阿米巴是一种管理实践。所有成功的管理实践一定都有其成功之道，笔者认为“取其道而优其术”，方是合理借鉴学习阿米巴的正确方式。笔者试图结合十多年来对阿米巴的管理思考及成功实践，为读者进行深度解剖。
关于阿米巴“道”的理解
稻盛和夫的“阿米巴”管理模式，被誉为“京瓷经营成功的两大支柱之一”。“阿米巴”的“道”即是“稻盛哲学”，即一套关于企业经营成功的方法论。那么“稻盛哲学”的核心又是什么呢？“作为人，何谓正确？”这就是稻盛哲学的原点所在。
稻盛和夫先生说：“企业初创时，作为经营者，我必须对面临的所有问题做出判断。因为是依靠新技术刚刚创办的风险企业，如果自己判断失误，企业就可能很快破产。为了不断做出正确的判断，究竟应该以什么做判断基准？我每天都烦恼不已。
想来想去、反复思考，最后我意识到，在企业经营中判断问题，要符合世人常讲的'通逻辑、合伦理’，就是说，必须依据'作为人，何谓正确’的原则进行判断。反之，如果与我们通常秉持的伦理观、道德观逆向而行，从长远看，经营不可能顺畅。我们幼小时，父母、祖父母批评教育我们：'什么是作为人该做的事？什么是作为人不该做的事？’我认为，我们就应该用这种朴实的基准去判断事物。”
那么什么是“作为人，何谓正确”的判断基准？稻盛和夫认为，公平、公正、正义、勇气、诚实、忍耐、努力、亲切、体谅、谦虚、博爱这样的全世界通用的普适价值观即为基准。
从“作为人，何谓正确”的哲学原点出发，稻盛和夫先生不断思考经营的本质，又提出“六项精进”和“经营十二条”，其中的核心即要明确事业的目的和意义，即经营者创立企业应是为“实现全体员工在物质和精神上两方面的幸福，同时为人类社会的进步发展做出贡献”。
这种“大义”，超越了经营者个人的私利私欲，让汇集到企业的员工从内心产生了同感和共鸣。另外，因为一切都问心无愧、毫无歉疚，所以作为经营者，同样可以堂堂正正、毫不犹豫地全力投入经营。企业经营者惟有心怀大义，透彻领悟并实践稻盛和夫的稻盛哲学，才是开启学习“阿米巴”模式的关键所在。
这样的“大义”说起来容易，然而实践起来却很难，所谓“知易行难”。从实践中来看，难在什么地方呢？
1. 企业家想要实现全体员工的物质和精神方面的幸福，然而很多企业想要生存都比较困难，拿什么满足员工的诉求？
2. 当企业想要创新为人类社会的进步与发展做出贡献时，往往心有余而力不足，受制于人力、物力、财力等多方面资源能力限制，往往难以取得具有重大意义的创新，在市场上的竞争力也很难称之为优秀。
3. 企业往往是多种主体的利益综合平衡体，股东、客户、员工、相关合作者之间的关系究竟应该怎么平衡？尤其是对于国有企业来讲，追求员工的物质与精神幸福，如何防止国有资产流失？
4. 企业如何追求短期利益与长期利益的平衡，如何防止为了短期的员工物质与精神获得感的提升，而牺牲长期的核心竞争力的培养？
当这样一系列的现实问题摆在面前时，如果不能够在具体的场景中很好的解决这些问题，稻盛和夫的经营哲学又如何落地呢？
笔者认为，要想较好解决以上问题，关键就落在一个“用”字上，即如何用好稻盛哲学解决实际问题，如果让系列问题的解决证明了稻盛哲学思想的有效性，那么稻盛哲学也就自然落地了。如何“用”稻盛哲学呢？可以稻盛哲学思想指导解决问题的过程及问题解决效果来判定。
举例来说，当企业生存都比较困难时，为了摆脱困境，企业家就需要秉持大义，以为实现全体员工物质与精神方面的幸福为根本目的，以成果共享为宗旨，发动全体员工共同奋斗，以为客户提供满意的服务与产品为导向，不断钻研、不断创新，持续改善内部管理。这样，企业就能逐步摆脱困境，一点一点提升员工物质与精神方面的幸福。
再如，当企业股东、客户、员工及相关合作者利益相互矛盾、冲突，难以达成一致时，如何平衡这几者的矛盾呢？同样的道理，企业股东与员工可基于为员工提供长期的物质与精神方面的幸福为宗旨而协商一致，以为客户提供优质产品与服务为首要前提，满足相关合作者的正当利益诉求，团结一切可以团结的力量。即使员工短期利益没有得到满足，但只要员工的长期福祉可得到承诺，很多员工同样愿意与企业共担风险、共度难关。
关于阿米巴“术”的借鉴与改良
当我们思考阿米巴的“术”如何优化与改良时，需要深度了解稻盛和夫是如何在京瓷、KDDI以及日航推行阿米巴的，这些关键措施背后有哪些关键的前提条件。我们每个具体的企业在引进、运用阿米巴时，如果这些关键的前提条件不具备怎么办？如何因地制宜进行优化改良？
稻盛和夫关于阿米巴的设计，核心主张是“销售最大化、费用最小化”，而在具体操作方法上又可从阿米巴组织划分、阿米巴长选择及全员经营意识培养、阿米巴核算、阿米巴核算结果应用四个方面进行分析拆解。每一个方面都有其应用的假设条件，企业在引进、借鉴阿米巴模式时需要针对每一个方面因地制宜的优化改进，否则任何一个方面没有落地，都会影响阿米巴模式在企业中的应用成败。
（一）对阿米巴组织进行合理划分，即确定合理的独立经营单元
在阿米巴经营中，把公司组织划分为被称作“阿米巴”的小集体。各个阿米巴的领导者以自己为核心，自行制定所在阿米巴的计划，并依靠阿米巴全体成员的智慧和努力来完成目标。通过这种做法，生产现场的每一位员工都成为主角，主动参与经营，从而实现“全员参与经营”。
那么阿米巴组织如何进行合理划分呢？
稻盛和夫认为，“需要对阿米巴进一步细分，细分过头的阿米巴又重新合并，这些都必须根据情况经常审视和调整。生产部门也好，销售部门也好，阿米巴组织如何划分是一个非常重要的问题。这一点失败了，阿米巴经营就失去了意义。”对于具体如何划分阿米巴，稻盛和夫认为需要把握三个要点：
1. 部门的收入和费用必须清晰，部门必须是一个可以独立核算的单位
部门收入必须是明确存在的，而且为了获得这种收入，它的费用也应该是很明确的。划分组织要满足这个条件。不管什么组织，它的费用是可以弄清楚的，但收入就不一定。有的部门收入不易看清，有的部门没有收入。要进行独立核算，买卖关系必须清晰，能够进行收支计算。就是说，有收入，费用也能明确把握，这是划分阿米巴的第一个条件。
2. 被划分的阿米巴必须是能够独立完成一项业务的单位
被划分的阿米巴，具备作为一个独立的经营单元应具备的功能。阿米巴长作为经营者，用独立核算的办法经营他的阿米巴。阿米巴作为一个事业能够独立完成，阿米巴长作为经营者可以通过钻研创新，切实感觉到工作的价值。否则，划分阿米巴就没有意义。
以精密陶瓷的生产工序为例来进行说明：
精密陶瓷的生产工序首先是调制原料的工序；接着是将原料粉末压制成希望的形状，即成型工序；然后是将成型后的半成品在高温中烧结的工序；最后是将烧制的半成品打磨，也就是精加工工序。京瓷在生产部门划分的阿米巴，最初就是其中的原料工序。开始时，要把精密陶瓷的原料调制工序搞成阿米巴，进行独立核算。对照“作为一个事业能够独立完成”这一条件，稻盛和夫曾担心这是否划分得太细了。
但是，日本有专门调制陶瓷原料然后销售的公司，它们向京瓷这样的陶瓷企业提供调配好的原料。如果仅仅调制原料就能成为一个公司，那么，京瓷设法低价购进原料，将其调配好后卖给下一道的成型工序，作为一个事业应该能够成立。基于这种考虑，稻盛和夫就将原料工序作为一个阿米巴，让它独立经营。
成型、烧制、精加工等工序，是只靠收取加工费就能经营的中小企业。实际上在日本这种中小企业有很多，它们利用客户的设备和原材料进行加工，只收取加工费，事业照样能成立。因此京瓷的这些部门从原料部门购进原料，然后成型、烧制、精加工，最后销售。这些部门都可以独立核算。基于这样的思考，稻盛和夫就让这些部门都作为阿米巴独立核算。
这样，就将组织细分到作为一个独立的事业能够成立的状态。这是阿米巴组织划分的第二个要点。
3. 能够贯彻公司原本的整体目的
稻盛和夫认为，阿米巴组织在划分时有这样一种情况，即使满足了能进行独立核算的组织这个条件，但让这个组织作为阿米巴独立，反而会破坏公司整体一贯的经营方针。这时，就不能让它独立成为一个阿米巴。
就是说，如果阿米巴细分的结果使本应协调一致的功能变得支离破碎，那就无法达到公司的整体目的，这样的阿米巴就不应该让它成立。例如销售部门，随着订单和销售的增加，组织逐渐变大。这时将销售部门进一步细分成接受客户订单的部门、给客户送货的部门、开出账单回收资金的部门。从独立核算的角度看，这样的划分是可能的。
但是，这样做，作为销售部门就不能给客户提供从头到尾的完整的服务。与客户做生意，某个部门只管拿订单，这行不通；还有交货期管理、送货、应对客户投诉和回收资金等工作。如果这些工作分别由其他阿米巴担当，就无法满足客户的要求。
因此，阿米巴并不是能分就要分。阿米巴的划分必须有利于贯彻公司整体的方针和目的。
同时，重要的是，阿米巴不是一次划分完以后就万事大吉了。经营者必须随时观察现在的阿米巴组织是否适应事业的环境，以便需要时做出调整。
企业在借鉴、引进阿米巴模式时，针对阿米巴组织划分会存在哪些具体问题呢？笔者结合多年的管理实践经验，发现通常会存在如下几个问题：
（1） 企业经营者往往希望阿米巴组织划分得越细越好，因为组织划分越细越能够反映小团体的贡献。但实践中来看，组织划得过细，往往导致各小团体只盯着小团体利益，影响整个大组织的协同利益。而如果组织划分过粗，又会无法具体细化评价小团体的贡献，导致一些小团队及个体搭便车，影响优秀小团体及优秀个体的积极性。
（2） 在应该被划分为阿米巴的经营单元如采购、营销、生产关键工序、物流等环节，由于具体数据获取的困难，收入及费用无法准确计量，导致其无法成为独立的阿米巴。而这样一些关键环节如果不对其进行准确评价，会影响到其他阿米巴的收入、费用核算。
如，某企业生产环节与采购仓储环节密切相关，生成环节的成本费用核算与采购仓储环节密切相关，而由于采购仓储环节的采购物资费用市场化波动非常大，同时生产单元提出的采购需求往往只能临时提报，大大影响了采购仓储环节物资费用的控制。由于采购仓储无法成为独立的阿米巴，也影响了生产环节成本费用的合理控制。
（3） 阿米巴组织划分后，各阿米巴都会以销售收入最大化、费用最小化为绩效牵引导向，各阿米巴运营目标很明确，但公司基于未来战略目标的考虑，需要各阿米巴承担的战略性任务往往没有被重视，甚至被忽略，尤其是需要各阿米巴协同才能完成的战略性任务更加难以协调。因此，阿米巴引入初期，企业运营效率明显改善，即各阿米巴收入增长、费用下降很明细，但3~5年后往往出现大量的协同难题，整体创新力及战略性竞争力未得到实质性提升。
针对以上实践中的难题，有什么较好的解决方案呢？笔者认为需要把握好以下几个方面的改进方向，方能使得阿米巴的组织划分得以落地：
首先，阿米巴初步引入企业时，需要根据企业的各价值链流程衔接情况，以及每个环节的数据获取难易程度，合理设计各阿米巴组织划分的粗细程度，初期阿米巴组织不妨可划分得粗一些，后期根据各环节数据详细收集信息再进一步细分。
其次，企业各价值链环节密切相关，每个阿米巴收入及费用的降低都需要其他阿米巴环节的密切配合，但如果某个环节由于收入、费用的无法准确计量，而导致其无法成为独立的阿米巴时，也需要通过其他的绩效管理方式引导其提升运营效率、有效降低成本。也就是说，阿米巴需要与其他的管理方式密切配合才能取得最佳效果。
再次，基于阿米巴过于强调划小核算单元，忽视强调对整体协作及整体战略的任务导向，所以在对各阿米巴进行核算时，需要把整体协作导向及整体战略性任务完成情况作为重要的收入来源计入各阿米巴，或者对各阿米巴提出整体协作及战略性任务管理的考核要求。
最后，运用稻盛哲学在企业内部开展企业文化建设，在机制建设方面是阿米巴独立核算，而在文化建设方面更加需要强调公司的协同一致，“力出一孔、利出一孔”，需要强调各阿米巴的相互尊重、相互帮助，发挥公司整体的力量。从公司高层到各阿米巴长，以及全体阿米巴成员，都需要以“团结协作”作为价值观取向。在这样的整体文化氛围之下，各阿米巴长之间及与公司整体之间“相互赋能、共识共担、共创共享”，才能使阿米巴经营成功落地。
（二）阿米巴长选拔培养及全员经营意识的塑造
随着京瓷的快速发展、规模扩大，稻盛和夫希望有经营者能与其同甘共苦，并一起分担经营责任。因此，稻盛和夫把组织划分成一个一个小集体，称之为“阿米巴”，在公司内部挑选阿米巴长，把阿米巴的经营委托给阿米巴长。用这种方法培养出许多具备经营者意识的领导人，也就是共同经营者。
稻盛和夫对于阿米巴长的选拔标准需要具备高尚的人格与实力两个维度。
所谓高尚的人格，是指有主见、有魄力，能够避免“自我中心”，能够“不撒谎、不骗人、要正直”，能够掌握用于律己的、高层次的哲学而不懈怠。而京瓷的哲学就是一贯珍视公平、公正、正义、勇气、诚实、忍耐、勤劳、博爱等十分朴实的价值观。公司领导人及各阿米巴长都必须具备优秀的人格。稻盛和夫认为人格是不断变化的，需要能够时时约束自己，不断纯化自己的心灵。要能够不断钻研，提升心性，磨炼心灵。
所谓实力，就是指选拔阿米巴长需要不受年龄和经历的限制，大胆提拔有真才实学的人。即使是在京瓷，也不是论资排辈，而是从内外部选拔、引进合适的领导人员。稻盛和夫同时也指出，实力主要要求德才兼备，充满热情，受人信任和尊敬，允许存在经验不足之处。只有把这样的人才放到适当的领导岗位上，公司才能在严酷的竞争中脱颖而出，成长发展。从长远来看，对于这样有实力的人才，也要给予与他们的实力和业绩相对应的待遇。
稻盛和夫也承认，无论是哪家公司，兼备高尚的人格与实力的领导人都是供不应求的。培养这样的人才，最好的方法就是将具备这样潜质的人才，选拔为阿米巴长，将那个部门的经营委托给他，那么他就会产生责任感和使命感。为了统率自己的部门实现目标，这个阿米巴长就会千方百计调动部下的积极性，通过积累各方面的经验，这个阿米巴长就能提高凝聚人心和核算管理的能力，从而成长为优秀的领导人。
优秀的阿米巴长无疑有助于提升整体阿米巴的效益，但仅仅依靠阿米巴长是远远不够的，还需要激发全体员工的经营意识才能真正实现持续改善的目的。稻盛和夫认为，如要激发全体员工的经营意识，需要把握三个方面的要点：
1. 经营理念共有
前文提到，稻盛哲学的核心即为“在追求全体员工物质和精神两方面幸福的同时，为人类社会的进步发展做出贡献”。当把追求员工的幸福作为公司的目的时，企业股东与全体员工就没有本质矛盾了。确立全体员工都能接受、都能共有的、普遍正确的经营理念，就是培育了一种土壤，让京瓷产生了超越劳资对立、团结奋斗的企业风气。
正是因为确立了这样的经营理念，企业领导人就敢于严格要求员工。稻盛和夫指出，在京瓷，作为经营者，其站在最前面，哪怕自己付出牺牲，也要为全体员工的幸福而竭尽全力。为了大家的幸福，为了把工作做好，稻盛和夫可以毫不客气地批评、斥责工作不努力的员工。而全体员工也会产生伙伴意识，为了同一个目的而共同奋斗。
2. 信息共有
以经营理念共有为前提，在具体的操作方法上才可以做到信息共有。而且，信息共有又是经营理念共有落地的重要手段。如稻盛和夫指出，即便做到了经营理念共有，但全体员工依然不能充分理解其作为经营者的苦衷，稻盛和夫要求员工“必须这样干、不能那样干”，但员工却反应不过来。而员工不理解稻盛和夫的讲话意思，是因为他们不明白公司的实际状况。只要下决心向员工公开公司的情况，并且将经营者的烦恼、困惑毫无保留地告诉员工，员工就能理解经营者的心情。这一点非常重要。
稻盛和夫在公开公司信息的时期，日本正处于严重劳资对立的时候，一般经营者都会尽量向劳动者隐瞒公司的实际情况。即使在那样的社会风气中，稻盛和夫依然坚持反其道而行之，将经营的实态毫无保留地告诉员工们。当员工们了解了公司的情况，理解了公司存在的问题后，并且了解了稻盛和夫作为经营者的烦恼，有了这样的共识之后就可以培养员工们的经营者意识了。
3. 让员工在工作中感觉到工作价值，体验成就感
稻盛和夫认为，当以经营理念共有以及信息共有的方式营造全体员工全员参与经营的氛围时，就能够实现全员参与经营。而全体员工积极参与经营，并且在各自的岗位上发挥各自的作用，尽到各自的责任后，员工就不是单纯的劳动者，而是具备了经营者意识、与经营者共同工作的伙伴。由于全体员工履行了自己的责任，他们也会品尝到工作的喜悦和成就感，互相之间都抱着为公司做贡献的目的投入工作，就能实际感受到人生的价值，就会积极主动投入工作。
每一位员工在各自的岗位上、各自的立场上，都想为自己的阿米巴，为整个公司做贡献，同时阿米巴长和阿米巴都设立目标并实现了目标，他们就能感受到工作的意义。正是由于全体员工都能找到工作的乐趣和人生的价值，因而会更加拼命工作。在这个过程中，每位员工都会最大限度提高自己的能力，自己的人格也能成长。
稻盛和夫对阿米巴长的选拔培养、全员经营意识培养的管理原则，及具体的管理举措，是值得中国企业借鉴学习的，但在中国企业的阿米巴具体落地实践中，也会遇到若干绕不开的难题，需要因地制宜的解决。主要问题表现有如下几点：
（1）人格与实力兼备的阿米巴长永远是稀缺的。阿米巴难以达到预期效果的主要原因，恰恰是由于阿米巴长的能力不够，或者找不到足够数量的阿米巴长而导致企业的阿米巴经营效果大打折扣。
（2）当基于经营理念共有的前提对经营信息进行共有时，不少企业核心商业机密被窃取，尤其是公司内部信息很容易被竞争对手获取。另外，一些员工脱离公司另立山头后，由于其对公司信息充分掌握，很容易对公司构成强有力的竞争或者形成威胁。
（3）中国很多公司的财务管理其实是很凌乱的，里面有很多无法公开的收支明细，而如果不公开财务信息，那么经营信息的公开透明更无从谈起，阿米巴管理体系更是无从落地，这就形成了一个死结。
（4）阿米巴员工的成就感取决于阿米巴是能够不断改进、正向循环的体系。通过阿米巴的业绩的改善，员工的价值得到了实现，并进而强化其进一步贡献价值。但如果由于各种内外部原因，即使实行了阿米巴的相关措施，却并没有如所希望的那样获得较好的业绩，那么相关的阿米巴员工积极性就会受到较大打击，从而影响阿米巴的持续运转。
以上四个方面的问题，必须要提出针对性解决方案，而且这样的解决方案不是仅仅端正对稻盛哲学的学习态度就可解决的，需要结合企业的实际情况提出创新性解决措施才能使得阿米巴体系顺利落地，否则阿米巴的中国化过程必然会夭折。
根据笔者的具体管理咨询实践，针对以上四个方面的问题，建议可采取如下一些落地措施进行解决：
（1）鉴于阿米巴长人才的稀缺性，在没有找到合适的、足够的阿米巴长人才时，不妨放慢脚步，一开始并不用太着急广泛推行阿米巴。通过少数阿米巴的试点运行，不断去观察人才、发现人才与培养人才。同时不断搭建阿米巴长的后备梯队，可以设置见习阿米巴长岗位，建立后备阿米巴长人才蓄水池，并动态跟踪培养这些阿米巴人才的成长状况，逐步扩大、推广阿米巴运行数量，让人才与阿米巴推广情况始终保持一个良好的动态匹配关系。
（2）阿米巴的信息公开程度，根据每个企业的情况可以差异化设计，并非所有的企业都是信息越透明越好，可基于每个企业的具体实际情况以及阿米巴的核算规则设计其可公开的信息。如收入信息、成本信息在每个企业其统计规则都是不一样的，可根据推行阿米巴希望提升的一些重点领域进行信息公开。
（3）一个企业的管理体系中，信任授权与审计监督永远都是相辅相成缺一不可的，只有根据阿米巴的岗位责任体系适当授权，才能保证阿米巴的经营效果。但同时公司层面的事中、事后管理监督机制又是不可缺少的，可根据阿米巴的运行状况动态授权、逐步授权，一旦发现存在内部腐败、出现违背商业道德的不良情况应立即处理，避免损失扩大。
（4）阿米巴的目的重在不断循环改善，关注的是每个阿米巴的过往以及现状的持续改善，对于阿米巴的经营结果需要关注但不应提出过高要求，如果某个阿米巴历史资源条件不好，或者处于业务刚刚起步阶段，一味要求其贡献较高收益是不现实的，反而会挫伤相关阿米巴员工的信心。因此，对这种情况的阿米巴一是鼓励其减亏，另一方面关注其战略性重点任务实现，对其进行收入及成本核算的时候其核算规则需要进行灵活设计。
（5）我们在强调阿米巴独立核算，信息公开，鼓励阿米巴长及阿米巴全体员工承担经营责任的同时，不应忽视公司作为一个赋能平台应该承担的责任与应培养的战略性核心竞争力。公司各部门应该主动协助各阿米巴提升自身的业绩，帮助各阿米巴解决实际的经营难题才能真正促使公司整体效益的持续改善。
（三）阿米巴核算
阿米巴核算管理体系是阿米巴管理模式的两大重要支柱之一（即一手论语、一手算盘），其核心即是“销售最大化、费用最小化，追求两者之间差的结果即是利润最大化”，这也是稻盛和夫阿米巴模式的核心经营原理原则。
为了使得这一原理原则落地，稻盛和夫设计了单位时间核算制度，即通过简单、通俗易懂的单位时间核算表，让现场的员工清晰地理解怎么做才能增加销售额，经费是从哪里产生的，如何产生。其中有三个重要的结算指标，包括销售额、经费、附加价值，用公式来表示就是：
单位时间附加值=（销售额-除劳务费外的所有经费）÷总劳动时间
其中销售额、经费都是按照实绩计算，也就是即时发生制，这个方面不同于月末甚至是年度财务会计报表，而更类似于日现金流水账，但每一笔账都会按照相应类别清晰列支，并且销售额、经费、单位时间附加值每年度每月度都会有相应目标值，每年每月经营活动的实际发生值都要与目标值进行对照分析，以查找管理改进的方向。
单位时间核算制度就是要如实反映各阿米巴的经营状况，因此如何正确、迅速地获取各阿米巴的实绩数字就是关键。而要准确、及时获取实绩数字，需要具有统一的核算要求，这里具有三个基本点：
一是基于部门职能的活动结果，要在核算表里正确反映出来。也就是所有实绩数字是由阿米巴的什么活动产生的，发生了多少，该不该发生，都必须设定明确的规则和机制。即阿米巴不能承担与自己的活动没有关系的费用，所以总公司相应的费用分摊等等就需要明确界定。
二是要公平公正、简单通俗。阿米巴核算规则作为公司规则，要求对所有部门都公平公正，而不能只对某些部门有利。比如，对于各阿米巴生产出来的产品，在什么时点，在什么状态下，才能作为“生产实绩”列入统计，也必须在核算规则里面设定清楚。
三是用“实绩”和“余额”来掌握业务流程。在构建阿米巴核算体系时，需要顺着业务流程，对“实绩”和“余额”进行对比分析。与订单、生产、销售等实际发生业绩相对应，一定有余额发生，需要时时以一对一的关系，对实绩和余额进行管理。
如从客户处获得的订单，首先应该统计为“订单实绩”，在根据订单完成产品、列入“生产实绩”之前的阶段，要作为“制造余额”进行统计分析。销售部门将产品出货、列入“销售实绩”之前的阶段，要作为“销售订单余额”加以管理。不仅关注实绩，同时也要掌握余额是制订下一阶段销售计划和生产计划的重要指标依据。
具体针对核算而言的收入、费用及单位时间附加值，主要核算规则如下：
1. 收入
稻盛和夫认为企业收入来源主要有两种方式，即订单式生产与库存式生产。
订单式生产是指制造部门直接根据销售部门所获得的客户订单安排生产，销售部门基本没有库存，或者只有很少的库存。订单式生产让制造部门直接面对市场，制造部门所获得的收入直接等同于卖给客户的销售金额；而销售部门只是作为制造部门与客户之间的中介，从制造部门按照销售额收取一定比例的佣金（手续费），以此作为销售部门的收入。制造部门的利润即为扣除销售佣金和制造成本后的“结算销售额”。制造部门内部各工序之间不采取成本加利润的定价方式，而是按照互相协商定价，并都要按照内部销售额的一定比例相应分摊销售佣金。
库存式生产是指产品由于生产周期与市场订单之间并不能无缝衔接，需要保有一定的库存，以扩大市场、促进销售。在库存式收入方式中，销售部门类似一个独立的贸易公司，需要根据对市场销量的判断以差价，购进卖出一定数量的产品。在这种方式中，制造部门的销售收入就来自于销售部门与制造部门的公司内部买卖。制造部门各工序之间都按照内部买卖的方式获得各自的收入。销售部门的收入来自于销售金额减去制造部门报价的差价。销售部门需要承担库存的风险，以及相应的差旅费，因此不是按照佣金方式获取销售收入。
无论是订单式销售还是库存销售，其核心思想都是将市场动向无障碍地传递到公司各部门，如果市场售价下跌，立即就会对各工序之间的买卖产生很大影响，促进各阿米巴闻风而动，迅速采取行动，削减成本。另外，通过各阿米巴在公司内部的反复买卖，在公司内部形成市场，形成内部竞争，如同样的加工如有几个阿米巴都能做，那么就可通过其中提出更有利条件的阿米巴进行交易。另外，稻盛和夫还提出，如果公司内部的阿米巴在成本或质量方面出现问题，也可以不同其交易，而到公司外部寻找加工企业。
2. 费用
阿米巴核算体系的第二个重要方面就是对费用进行正确核算，以促进“经费最小化”。稻盛和夫认为要做到经费最小化，经营者必须率先垂范，带头削减经费。同时，要让现场的全体员工都具备“抑制使用经费”的强烈的意识。而要做到这一点，前期就是要构筑一种正确掌握实际状况的机制，让全体员工能够快速明白自己在现场究竟使用了什么经费，使用了多少。因此，对于经费科目进行细分，并及时、准确核算就成为关键。
以精密陶瓷产品制造工序为例，原料部门将调配好的原料卖给成型部门，成型部门将陶瓷成型后运到烧制部门的炉前，烧制后的半成品再运到下道工序。在这个过程中，如要削减电费，就必须弄清楚各部门或各工序分别消耗了多少电费。
因此，就需要在原料、成型、烧制等各道工序分别装上电表，各部门按照实际使用量承担电费。这样各阿米巴使用了多少电费就一清二楚了。哪个部门实际花费了多少电费，明确金额十分重要，再进一步，如果弄清了哪台设备使用了多少电费，就能对电费进行更细致的管理，就能更有效的削减经费。
稻盛和夫认为，在经费核算方面有三个要点需要注意：
一是在购入时点记录费用。按照阿米巴核算“现金本位的原则”，在购入物品的时点就要把所有的费用记入当月的经费开支。如阿米巴在购进原材料时，验收一结束，购进的所有原材料都要统计为当月的经费，而不是以使用了多少原材料作为经费支出。但对于一些较大金额的贵金属，由于采购批量与每月的使用量存在差异，如果在购入时点就把所有的费用列入当月经费，那么月度与月度间的核算数字会大幅震荡。在这种情况下，经过上报批准后，可以按照物品的使用量来计算经费。
二是与阿米巴活动没有直接关系的经费，按照受益者负担的原则进行核算。在获利的受益部门以及应该负担的金额都很明确的场合，依照“受益者负担原则”，该部分费用可原封不动地列入该部门的经费开支。而对于没有直接受益者的公共费用，要按照直接部门的生产金额、出货金额、人数比例、使用面积、获益频率等要素公平分摊。这就要求间接部门要在每月月初确定经费预算，并与各阿米巴联系告知将要分摊的经费预算。
三是劳务费（即“人工成本”）的处理，在阿米巴核算中并没有作为阿米巴的经费核算项目。稻盛和夫认为，人是产生附加价值的源泉，而不应看做成本。关于人均效能核算方面，稻盛和夫采取的是单位附加值的核算方法，即统计出阿米巴一个月的人员工作总时间，用附加价值即“结算销售额”除以这个总时间，从而算出单位时间附加值。如果单位时间附加值低于单位时间平均劳务费，那么这个阿米巴就是亏损。反之，这个阿米巴才是盈利。
关于阿米巴核算体系设计方面，笔者在辅导中国企业进行阿米巴落地中，通常会遇到以下一些问题：
（1）无论是订单式销售或是库存式销售，通过市场机制让各制造工序阿米巴每月对价格进行动态谈判、协商是很难做到的，因为各制造工序在导入阿米巴之前往往只关注局部内部产量或部分成本。几乎各制造工序阿米巴长都没有经营思维，在导入阿米巴之初即要求他们马上具有强烈的经营意识，能够每月根据市场变化协商确定价格，以及根据市场传导的价格信号倒逼成本改善，就有点操之过急，也不现实。
（2）中国企业的经营业态多种多样，并不是订单式销售、库存式销售能够完全囊括的。比如有一些军工企业，他们虽然接近订单式销售，但订单是定制化且是稳定的，不会过量大增，也不会陡然下降，企业生产的产品其实是不愁销路的。关键是企业产品质量要稳定，产品交期要保证以及企业生产成本必须不断下降。如果销售按照佣金式激励模式，其实没有多大增长空间，因为销售额不会有过大变化。
（3）有的企业各制造工序之间往往产品种类极其多样丰富，甚至多达上百种不同产品。如果对每一件产品类型都要让各阿米巴进行协商、定价，那么即使耗费大量的人力、物力专门协调此事，也不一定能够让各方满意，结果往往是每月管理成本极高而管理效果未必好。
（4）阿米巴要求无论是收入或者费用都需要设定目标值，因此对收入及费用的各项基础数据要求极高，中国企业在实际生产运营中往往不注重数据的积累，或者即使有一些局部的数据但也通常缺乏全面的数据，这就使得在阿米巴导入之初很难准确确定各项收入、经费的目标值，甚至在运行过程中都需要很长一段时间适应不断收集、完善各种基础数据的过程。
（5）在阿米巴的费用核算中，要求各项费用尽可能细化分类，以便对于各项费用能够衡量控制效果，但在中国企业的具体运营实践中，由于各阿米巴的很多费用是由总公司统一控制的，比如统一采购，设备的统一配置，人员的统一调度等等，各阿米巴在很多费用方面并没有自主控制权，因此也就无法通过自身努力促进各项费用节省。
（6）阿米巴核算体系中有一个重要指标就是衡量单位时间附加值，这就要求对阿米巴的人员的进行有效优化管理，以提升人均效能。但通常很多阿米巴对人员只有使用权，即使赋予一定的招聘选拔权，也无法有效、快速招聘到较为合适的员工。而且很多公司对于阿米巴人员实际上是进行统一控制的，这就使得各阿米巴虽然能够通过促使现有人员更加努力，从而提升阿米巴附加值，但无法通过精简、优化人员结构而快速实现单位时间附加值的提升。
针对以上企业管理实践中遇到的核算难题，如果不能采取变通方式进行解决，那么实际上中国企业的阿米巴落地实践，几乎只能以失败而告终了，这正是大量中国企业导入阿米巴管理实践中的难点。
针对以上种种难题，有没有合适的解决方案呢？笔者认为，结合企业实际，还是可以逐步探索出较为合适的解决方案的。
第一，中国企业在导入阿米巴之初，针对内部工序的不同环节，并不用着急马上推行完全市场化的动态价格谈判机制，而是可以在一定阶段结合企业的管理能力状况推行内部定价机制。这个内部定价并不需要每月动态波动，而是由各阿米巴讨论、协商确定后一定时期内维持不变，因为重在促进各阿米巴对产量、质量、交期的改善。在产品分类定价确定的情况下，各阿米巴的努力方向当然是努力促进更多、更好、更及时的优质产品交付。通过这个努力方向的引导也可以大大促进各阿米巴效益的增长。
第二，由于很多企业面临产品种类过于繁多的实际状况，如果要对各工序间产品进行逐一定价是不现实的，也难以让各相关方完全满意。针对这一现实难题，在试行阿米巴之初可以对相关产品进行分类，比如，某些具有一个区间相关产品规格指标的产品，作为一类进行统一定价。而在具体定价中，其实很多定价方法都可以综合采用，如成本核算加一定的利润定价方式，外部市场化同类型产品类比，专家讨论评分法，不同工序谈判协商等等。
第三，阿米巴的目标值确定的前提，是各阿米巴的收入、费用等各项关键数据齐备，如果在基础数据尚不具备的情况下即试行阿米巴目标值是不切实际的。因此针对这种类型的阿米巴，需要明确提出收集数据的类型，在收集数据的人员及设备上都要给与相应保障，并且要进行一定时期的数据试收集过程的运行，才能逐步核准目标值。因此，推行阿米巴是一个长期过程，不宜操之过急。
第四，在关于阿米巴的费用核算方面，需要根据企业的实际情况对于各项费用进行合理分类。未必需要把阿米巴的各项费用都纳入核算之中，主要是核算那些公司希望各阿米巴进行控制、改善，而各阿米巴也有相应权限进行核算改善的费用。另外，针对部分费用的改善，如果凭借各阿米巴的力量无法独立进行控制、改善，但纳入统一核算之后，可促进阿米巴与相关各方协同努力，逐步改善也是可以的。
第五，关于单位附加值的核算，并不是所有企业都适用的。对于那些赋予各阿米巴足够的人员管理权限，能够独立进行人员选聘及优化管理的阿米巴组织，可以尝试推行单位附加值这一核算指标。但由于要精确计算各个人员的工作时间其实是比较困难的，推行人均附加值也是一个可以替代的指标。另外，在推行人均附加值的同时，关于附加值绝对值增减的核算也是同样重要的，以避免各阿米巴为追求人均附加值的增长而将大量工作外包。
（四）阿米巴核算结果的应用
稻盛和夫认为，京瓷的经营遵循实力主义的原则，阿米巴的经营成果不与短期激励挂钩，但稻盛和夫同时并不认同平均主义思想，他认为应该让取得突出业绩的有实力的人，在长期的加薪、奖金、升职等待遇中体现出来。
稻盛和夫不认同很多欧美企业所采用的绩效主义思想，即按照短期工作成果的大小，大幅度增减报酬。稻盛和夫认为，成果大就给予高报酬，成果不提升就降低报酬，有时甚至会解雇员工，这种做法是一种赤裸裸地刺激员工物质欲望的方法，是一种缺乏人情味的人事制度。
稻盛和夫之所以持有这样的观点，是因为他认为工作业绩不可能一直上升，必定会有下落的时候。一旦业绩提升、拿到高报酬以后，员工就会在无意识中习以为常。而当业绩恶化、报酬减少以后，士气也会随着下滑，对公司的不满情绪将会日益强烈，在这样的氛围中，企业不可能顺畅经营。从长远看，会促使公司内部人心涣散。
稻盛和夫也不认同不同部门之间的横向比较，他认为公司打着按劳分配的旗号，依照各个部门的业绩来增减各部门的报酬，导致业绩好的部门士气高涨，业绩差的部门士气低落，这会引发部门间的妒忌和怨恨。
那么中国企业在引入阿米巴经营管理模式时，能否与短期或中期奖金挂钩呢？各部门之间能否横向比较业绩贡献，对于表现优异的部门在分配上给予倾斜，表现较差的部门奖金上有所减少？
其实要回答这个问题，我们还是要回归到阿米巴管理模式的目的，以及相应管理举措所具体适用的企业绩效文化及价值分配的本质来进行分析：
首先，需要承认不同企业的绩效文化差异很大。有些企业内部对于公司整体的业绩与个人薪酬进行强关联是能够认同的，大多数员工能够接受绩效奖金随着经营业绩的涨跌而波动。但这个波动有一个重要前提，就是当企业业绩好的时候，员工也是能够获得非常高额收益的，并且员工对于公司发展前景是有充分信心的。
因此，即使短期由于经营业绩不好，薪酬降低了，但从中长期看只要足够努力，薪酬能够大幅提升，员工对公司是信任的，对自己的能力是有信心的，完全能够接受短期薪酬增减。那么针对这种类型的企业，阿米巴短期的激励成果与奖金挂钩是否可行？多数是可行的。因为阿米巴激励模式相当于是一个客观公正的评价工具，以更量化的手段衡量各组织的绩效贡献。
其次，还有很多企业其实是没有形成根据绩效评价，拉开收入分配的差距文化，尤其是大量国有企业，必须承认不同部门之间、不同岗位之间还存在一定的平均主义现象。如果在这样的企业推行阿米巴管理体系的时候，要求其薪酬增减与短期的阿米巴经营成果强挂钩，大多数员工可能不太能够接受。
那么，针对这样的企业就不能让阿米巴激励成果与奖金挂钩了么？那倒也未必。很多企业其实是可以采取变通手法的，比如，在保障员工原有薪酬不降低的情况下，以阿米巴经营成果作为超额激励的一个衡量方式和手段，员工往往是能够接受的，即在一定时期，薪酬只做加法而不做减法，这样就大大推动了员工参与的积极性。从很多企业的具体实践来看，企业的业绩不仅短期获得较大提升，从长期看也是处于不断快速增长的一个状态。
再次，如果企业能够真正形成京瓷的这种文化境界，大多数阿米巴领导人真正怀有以“作为人，何谓正确”的经营哲学处理组织内部各种管理问题，这又何尝不是更高阶的一种企业文化？在这样的企业文化中，员工与企业相互信赖，员工相信自己的努力不会被辜负，企业也足够信任员工。
对于那些真正做出业绩的员工，虽然短期不一定有奖金体现，长期则一定会给予其公正待遇。这样的企业才真正是利益共同体、事业共同体和命运共同体，真正能够形成强大的核心竞争力。对这样的企业，稻盛和夫所建议的阿米巴管理模式不要与短期奖金挂钩，也是适用的。
本文来自微信公众号：华夏基石e洞察（ID：chnstonewx），作者：陈子让