考试辅导：长期股权投资的核算
作者：姚凯丽
2021年度税务师考试报名正在进行。考试大纲显示，2021年《财务与会计》在篇幅上进行了大幅度精减，删除了合并财务报表整个章节，更加突出实务性和操作性，在内容上增加了相应的案例。《财务与会计》科目的会计章节中，非流动资产章节一直是考试的热点。其中，长期股权投资的核算可以说是核心考点，也是考生在学习过程中的重点和难点。考生在学习长期股权投资核算的相关知识点时，不妨结合真题中的相关考题进行复习，加深对长期股权投资的相关知识点的理解。
往年真题
甲公司与乙公司为非关联方关系，均为增值税一般纳税人，适用增值税税率13%，甲公司对乙公司投资业务的有关资料如下：
2019年1月1日，甲公司以银行存款480万元取得乙公司30%的股权，当日办妥股权变更登记手续，另支付直接相关费用20万元。甲公司能够对乙公司施加重大影响。
2019年1月1日，乙公司可辨认净资产账面价值1750万元，公允价值为1800万元，其中库存商品公允价值为200万元，账面价值为150万元，2019年对外出售80%。除此以外，乙公司各项资产、负债的公允价值等于其账面价值。
2019年度乙公司实现净利润200万元，以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资）的公允价值累计增加20万元。
2020年1月1日，甲公司将所持乙公司股权的50%对外转让，取得价款320万元，相关手续当日完成，甲公司无法再对乙公司施加重大影响。将剩余股权转为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，当天的公允价值为320万元。
假定甲公司与乙公司采用的会计政策、会计期间等均保持一致，不考虑其他相关税费等影响因素。
长期股权投资的初始入账成本
【问题1】2019年1月1日，甲公司取得乙公司股权投资的初始投资的初始入账成本为（）万元。
A.540 B.560 C.580 D.480
【答案及解析】A。首先，要注意区分该长期股权投资是合并方式形成的长期股权投资还是非合并方式形成的长期股权投资。根据题干，甲公司取得乙公司30%的股权，能够对乙公司施加重大影响，本题的长期股权投资属于对联营企业投资，即非合并方式形成的长期股权投资，取得时的初始投资成本为付出对价的公允价值，包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。因此，长期股权投资的初始投资成本=480+20=500（万元）。
然后，还要区分初始投资成本与初始入账成本。由于非合并方式形成的长期股权投资后续采用权益法进行计量，需要对初始投资成本进行调整，将取得投资时的初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额进行比较：前者大于后者时，不要求调整长期股权投资的投资成本；前者小于后者时，需要调增长期股权投资的投资成本，调整后的长期股权投资的投资成本即为初始入账成本。本题中，甲公司应享有乙公司可辨认净资产公允价值份额=1800×30%=540（万元），大于初始投资成本500万元，需要调整增加长期股权投资的投资成本40万元。因此，长期股权投资的初始入账成本为540万元。
长期股权投资权益法后续计量
【问题2】甲公司因持有乙公司长期股权投资，2019年应确认投资收益为（）万元。
A.54 B.60 C.66 D.48
【答案及解析】D。本题中的长期股权投资，后续采用权益法进行计量，应当按照应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损的份额，确认为当期投资收益。但是，在确定应享有或应分担被投资单位实现净利润或发生净亏损时，需要在账面净利润的基础上进行适当调整。在初始取得长期股权投资时，乙公司存在库存商品公允价值与账面价值不相等的情形，需要将两者差额对净利润的影响，在账面净利润基础上进行调整。已知乙公司库存商品2019年出售80%，账面价值和公允价值差额对净利润的影响金额=（150-200）×80%=-40（万元），调整后的净利润=200-40=160（万元）。因此，甲公司因持有乙公司长期股权投资，2019年应确认的投资收益=160×30%=48（万元）。
长期股权投资核算的综合考查
【问题3】上述全部业务，对甲公司利润总额的影响金额为（）万元。
A.120 B.100 C.140 D.134
【答案及解析】C。本题考查的综合性比较强，要求考生在对长期股权投资初始计量、后续计量和转换或处置的会计处理都很熟悉的基础上，计算出对利润总额的影响金额。
根据资料并结合长期股权投资的核算可得出，甲公司初始取得长期股权投资时，并未涉及对利润总额的影响。后续采用权益法计量时，调整初始投资成本需要确认营业外收入40万元；享有乙公司实现的调整后的净利润确认投资收益48万元；当乙公司其他债权投资公允价值增加并确认其他综合收益20万元时，甲公司应确认其他综合收益6万元（20×30%）。则后续计量对利润总额的影响金额=40+48=88（万元）。
采用权益法核算的长期股权投资处置部分股权时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值的差额，应计入投资收益；剩余股权计入以公允价值计量的金融资产，公允价值与原账面价值之间的差额也计入投资收益；同时，采用权益法核算的长期股权投资处置后，终止采用权益法的，原计入其他综合收益（不能转损益的除外）或资本公积（其他资本公积）中的金额应全部结转至投资收益。因此，处置部分长期股权投资应确认的投资收益=（320+320）-（540+48+6）+6=52（万元）。
综上所述，与长期股权投资相关的全部业务，对甲公司的利润总额的影响金额=88+52=140（万元）。
（作者单位：高顿教育）