增值税特殊业务 会计分录2
今天接着讲增值税特殊业务的会计分录。
开始之前，先对昨天文章的一个错别字勘误，第6点中的两个“谁”字，其实是“认证”二字，由于五笔输入法的原因所致，向大家致歉，并将修改后的内容重写如下 ：
6、收到增值税专用发票，因为怕税负太低，不认证，如何处理
会计上，按权责发生制，该怎么处理就怎么处理。没有认证的进项，直接挂在“待认识进项税金”之上。
如：
借 管理费用 10,000
借 应交税费-待认证进项税额 600
贷 应付账款 10,600
然后，今天开始讲差额纳税。
7、简易计税的差额纳税会计处理
一般纳税人简易计税时，不使用“应交税费-应交增值税”科目，因为该科目的三级明细科目之间有勾稽关系，其勾稽关系遵循一般计税方式，所以，简易计税如果使用该科目，会破坏此勾稽关系。
一般纳税人简易计税，直接通过“应交税费-未交增值税”核算，核算方式与小规模纳税人的处理非常相似。
一般纳税人与小规模纳税人共同适用的简易计税差额纳税包括：
| 项目 | 项目 | 征收率 |
| 建筑业 | 分包款 | 3% |
| 试点前外购不动产 | 原价 | 5% |
| 试点前土地使用权 | 原价 | 5% |
| 物业收取水费 | 支付水费 | 3% |
| 劳务派遣、安全保护 | 工资社保福利 | 5% |
此时，最简单的会计处理直接为，一般纳税人按实际纳税额计入“未缴增值税”。小规模纳税人按实际纳税额计入“应交增值税”。
例如：劳务派遣公司取得收入100万元，其中支付的职工工资、社保、福利费等为95万元，差额收入5万元，应纳税额=（100万-95万）÷1.05×5%=0.238万元。
按2,380元纳税，只能开具5万元的增值税专用发票（金额：47,620元，税金2,380元）
分录为：
借 银行存款 100万
贷 主营业务收入 99.762万
贷 应交税费-未交增值税 0.238万
同理，看看卖房子。例如，公司十年前购入房产100万元，现在以200万元销售，都是含税价，可享受差额纳税，则应纳增值税=（200万-100万）÷1.05×5%=4.76万元
借 银行存款 200万
贷 固定资产清理 195.24万
贷 应交税费-未交增值税 4.76万
注意，与上例劳务派遣不同，由于可以全额开票，所以，其增值税专用发票上的税金为全额=200万÷1.05*0.05=9.52万,与实缴金额不同。即：增值税专用发票上价格为190.48万，税金9.52万。客户认证后可以作为进项税金分期抵扣。
上表差额纳税中，除劳务派遣与安全保护外，前四项是可以按全额开具增值税专用发票的，所以为更好地让分录金额与发票金额对应，也可以先全额确认应纳税额，再扣除差额部分。尤其是建筑业，有时分包发票取得迟，必须只有在取得时再进行抵扣。
例如，建筑企业，收到工程款1,000万元，但分包款尚未发生，也未收到分包发票，所以，只能先全额纳税：应纳税额=1,000万÷1.03×3%=29万。
借 银行存款 1,000万
贷 工程结算 971万
贷 应交税费-未交增值税 29万
此时，所开增值税专用发票的金额为971万，税金为29万，供甲方抵扣。
一段时间后，支付分包款400万元并取得发票。对应可扣减增值税400万÷1.03×3%=11.7万。
借 应交税费-未交增值税 11.7万
贷 主营业务收入11.7万
有观点认为，此时应该“贷 主营业务成本”或者“贷 工程施工-合同成本”，这代表了对增值税金性质的不同理解。我不是按他们的角度来理解的，如果你的理解与蓝老师不同，改一改分录的贷方即可。感兴趣的朋友可以参看我以前的公众号文章，对此有分析。
以上讲的是一般纳税人的分录，如果是小规模纳税人，仅仅是将“应交税费-未交增值税”改成“应交税费-应交增值税”即可。毋庸赘述。
8、一般计税下的差额纳税会计处理
一般纳税人在一般计税方式下的简易计税时，主要包括以下几项：
|
项目 |
可扣除金额 |
|
金融商品转让 |
买入价 |
|
经纪代理业务 |
政府性基金、行政事业收费 |
|
有资质融资租赁 |
利息、车辆购置税 |
|
有资质融资性售后回租 |
借款利息、债券利息。本金 |
|
航空运输企业 |
机建费、代售票款 |
|
客运场站 |
运输公司运费 |
|
旅游服务 |
吃住行签证门票费、接团费 |
|
房地产自行开发且一般计税 |
支付给政府的土地出让款 |
|
人力资源外包 |
员工工资社保福利费 |
一般计税税率都是适用税率，11%或者6%。由于可以抵扣进项，所以，要通过“应交税费-应交增值税”科目进行会计处理。
以金融商品转让为例：公司炒股，购入股票1万元，放交易性金融资产科目，五个月后以1.3万元销售。
全额销项税额=1.3万÷1.06×6%=735.85元
差额销项税额=（1.3万-1万）÷1.06×6%=169.81元
抵扣销项税额=735.85-169.81=566.04元
由于交易性金额资产按公允价值计量，所以当月“交易性金额资产”余额为1.3万，“公允价值变动损益”余额为0.3万元。
借 公允价值变动损益 3,000
借 银行存款 13,000
贷 交易性金融资产 13,000.00
贷 应交税费－应交增（销） 735.85
贷 投资收益 2,264.15
然后处理抵减税额的分录
借 应交税费－应交增（抵减销项） 566.04
贷 投资收益 566.04
由此案例分录可知，一般计税方式下进行差额处理时，先按“全额纳税”的方式确认增值税销项，然后再对被抵扣的增值税，通过“应交税费-应交增值税（营改增抵减销项税额）”来冲回。冲回时，其对方科目一般为主营业务收入、投资收益。如前所述，也有观点认为是相关的成本科目或者主营业务成本。会计可以自行判断。
其中，经纪代理业，可扣除政府性基金和行政事业收费，会计在处理时，可能本身就是按扣除政府性基金和行政事业收费的金额，差额确认的收入，这样，税会处理就无差异了。
融资租赁与融资性售后回租涉及出租方、与承租方双方的会计处理，较为复杂，今天暂时略过，未来专门讲解。
房地产扣减土地出让款的处理，可参见我以前一篇关于土地增值税的公众号文章。
9、预缴增值税的处理
营改增业务中，预缴增值税主要存在于以下几点：房地产开发商预售时、建筑业异地预缴、不动产异地出租预缴。其它几项预缴代表性不大，就不讲解了。辅导期纳税人超买发票也要预缴，让税务来辅导。
建筑业异地施工时，不再代开发票了，一些会计竟然不会预缴了。实际上，在异地，只需要准时预缴就行了，同时在机构所在地申报。但一般计税与简易计税下的预缴金额算法是不同的。
简易计税下，预缴与实缴，都通过“应交增值科-未交增值税”来完成，所以实际上只交一次。当做了预缴的账后，这笔税金在申报时会被抵扣干净，也就不纳税了。
有观点认为应该在“应交税费”下，设立一个“预缴增值税”科目，预交时先放在这里，月末转入“应交税费-未交增值税”，我觉得这太多此一举了。不过，如果会计想这样做，当然也可以。
一般计税下，计提销项与预缴税金，各自进行处理，互不干涉。预缴的税款，直接计入“应交税费-应交增值税（已交税金）”即可。
案例：一般计税情况下，异地工程当月收进度款1,000万元，则纳税情况计税如下：
销项税=1,000万÷1.11×11%=99万
预交税=1,000万÷1.11×2%=18万
收款时：
借 银行存款 1,000万
贷 工程结算 901万
贷 应交税费-应交增（销项）99万
预交时
借 应交税费-应交增（已交税）18万
贷 银行存款 18万
完美主义者，可以在月末结转未交增值税之前，先做一笔分录，结转当月所有已交税金进入未交增值税借方。。
借 应交税费-未交增值税 18万
贷 应交税费-应交增（转出多缴） 18万
这笔分录不做也可以。做了的话，可以保证如果“应交增值税”借方余额，则其余额代表着留抵税额；否则，借方余额中除留抵税额外，可能还有多交（预缴）的增值税。
它们的区别在于，多缴、多预缴的增值税，纳税人有要求退税的权力，包括在清算注销时；而留抵进项税额，除符合条件的出口外，不能退税，哪怕是在清算注销时。
房地产开发企业预售房屋时，没有纳税义务，但有预缴义务。
案例：本月预售一批未完工房产收入1,000万元。预缴税额=1,000÷1.11×3%=27万元。
借 银行存款 1,000万
贷 预收账款 1,000万
将其中的销项税额提前分离出来也是可以的，但我认为，不分离可能更利于对账。
借 应交税费-应交增（已交税金） 27万
贷 银行存款 27万
月末之前，此预缴的税金，可以转入未交增值税：
借 应交税费-未交增值税 27万
贷 应交税费-应交增（转出多缴） 27万
注意，此批房产销售，计算土地增值税的基数为1,000万-27万=973万。计算企业所得税预计利润的金额呢？不详。如果税务没有新文件，则应该为1,000万；如果有新文件规定，很大可能性是与土地增值税预征计算一致，为973万。按不含税收入1,000÷1.11=901万来计算预计利润，也需要新文件支持，但可能性较小。
完工时确认收入和增值税销项，仅针对此批房产：
借 预收账款 1,000
贷 主营业务收入 901万
贷 应交税费-应交增（销项） 99万
明天，继续讲销售返利、视同销售等的会计处理。
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