不征税发票又增加了三个开票项目举例说明
【财税好课003】认缴未发生销售行为的不征税项目，6字编码发票增加三个项目
【问题】
近日，国家税务总局升级发票系统的商品和服务税收分类编码，《商品和服务税收分类编码（编码表版本号：36.0）》。6开头的「未发生销售行为的不征税项目」新增614、615、616三个不征税编码。不征税发票只能开具普通发票，票面税率栏显示：“不征税”三个汉字，税额栏显示***。具体如下图：（截图由何广涛博士提供，本文主体架构来源于何广涛博士）
1、614编码：拍卖行受托拍卖文物艺术品代收货款
文件依据——《国家税务总局关于明确二手车经销等若干增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2020年第9号）第三条
三、拍卖行受托拍卖文物艺术品，委托方按规定享受免征增值税政策的，拍卖行可以自己名义就代为收取的货物价款向购买方开具增值税普通发票，对应的货物价款不计入拍卖行的增值税应税收入。
拍卖行应将以下纸质或电子证明材料留存备查：拍卖物品的图片信息、委托拍卖合同、拍卖成交确认书、买卖双方身份证明、价款代收转付凭证、扣缴委托方个人所得税相关资料。
文物艺术品，包括书画、陶瓷器、玉石器、金属器、漆器、竹木牙雕、佛教用具、古典家具、紫砂茗具、文房清供、古籍碑帖、邮品钱币、珠宝等收藏品。
2、615编码：与销售行为不挂钩的财政补贴收入
文件依据——《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第45号）第七条
七、纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动七、纳税人取得的财政补贴收入，与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩的，应按规定计算缴纳增值税。纳税人取得的其他情形的财政补贴收入，不属于增值税应税收入，不征收增值税。
本公告实施前，纳税人取得的中央财政补贴继续按照《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（2013年第3号）执行；已经申报缴纳增值税的，可以按现行红字发票管理规定，开具红字增值税发票将取得的中央财政补贴从销售额中扣减。
八、本公告第一条自2020年3月1日起施行，第二条至第七条自2020年1月1日起施行。此前已发生未处理的事项，按照本公告执行，已处理的事项不再调整。《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（2013年第3号）、《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》（2019年第31号）第五条自2020年1月1日起废止。《国家税务总局关于增值税一般纳税人取得防伪税控系统开具的增值税专用发票进项税额抵扣问题的通知》（国税发〔2003〕第17号）第二条、《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617号）、《国家税务总局关于增值税一般纳税人抗震救灾期间增值税扣税凭证认证稽核有关问题的通知》（国税函〔2010〕173号）、《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》（2017年第11号，国家税务总局公告2018年第31号修改）第十条、《国家税务总局关于增值税发票管理等有关事项的公告》（2019年第33号）第四条自2020年3月1日起废止。《货物运输业小规模纳税人申请代开增值税专用发票管理办法》（2017年第55号发布，国家税务总局公告2018年第31号修改）根据本公告作相应修改，重新发布。
【例题】某企业取得了废弃电器电子产品处理资格，从事废弃电器电子产品拆解处理。2020年，该企业购进废弃电视1000台，全部进行拆解后卖出电子零件，按照《废弃电器电子产品处理基金征收使用管理办法》（财综〔2012〕34号）规定，取得按照实际完成拆解处理的1000台电视的定额补贴。该企业拆解处理废弃电视取得的补贴，与其回收后拆解处理的废弃电视数量有关，与其拆解后卖出电子零件的收入或数量不直接相关，不属于45号公告第七条规定的“销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”，无需缴纳增值税。因此，该企业取得拆解补贴无需开具增值税发票。如果补贴发放部门要求开具发票，则可向其开具615编码增值税普通发票。
【例题】为鼓励航空公司在本地区开辟航线，某市政府与航空公司商定，如果航空公司从事该航线经营业务的年销售额达到1000万元则不予补贴，如果年销售额未达到1000万元，则按实际年销售额与1000万元的差额给予航空公司航线补贴。本例中航空公司取得补贴的计算方法虽与其销售收入有关，但实质上是市政府为弥补航空公司运营成本给予的补贴，且不影响航空公司向旅客提供航空运输服务的价格（机票款）和数量（旅客人数），不属于45号公告第七条规定的“与其销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产的收入或者数量直接挂钩”的补贴，无需缴纳增值税。因此，该航空公司取得航线补贴无需开具增值税发票。如果补贴发放部门要求开具发票，则可向其开具615编码增值税普通发票。
【例题】某新能源汽车企业2020年才收到2019年销售新能源汽车的中央财政补贴，假设该项补贴收入与纳税人销售新能源汽车的数量是直接挂钩的，本来需要缴纳增值税。但是，从2020年1月1日起取得的财政补贴收入，是指纳税人2020年1月1日以后销售货物、劳务、服务、无形资产、不动产，取得的财政补贴。纳税人2020年1月1日后收到2019年12月31日以前销售新能源汽车对应的中央财政补贴收入，属于《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》（2019年45号，以下称45号公告）第七条规定的“本公告实施前，纳税人取得中央财政补贴”情形，应继续按照《国家税务总局关于中央财政补贴增值税有关问题的公告》（2013年第3号）的规定执行，无需缴纳增值税。由于该项补贴无需缴纳增值税，因此无需向补贴部门开具增值税发票。即使补贴部门强制要求开具发票，我们也建议暂不按《商品和服务税收分类编码（编码表版本号：36.0）》开具615编码不征税发票。
3、616编码：资产重组涉及的货物
文件依据——《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号），纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。
这里的货物是是指有形动产，包括电力、热力和其他在内。这里的货物也包括增值税上的固定资产，增值税上的固定资产是指货物中的固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。不包括不动产和无形资产。
另外，根据《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税【2016】36号印发，附件2）第一条第（二）项第5点规定，在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为属于不征收增值税项目，因此资产重组涉及的不动产可以开具编码为607的不征税发票，资产重组涉及的土地使用权可以开具编码为608的不征税发票。
↪资产重组涉及的货物没有商品编码,如何开不征税发票?
2017年9月，税政解析与策略发表了《资产整体转让为不征税项目，能开增值税普通发票吗？》。有不少朋友发微信来交流，最新的增值税发票税控开票软件（金税盘版V2.1.30.171130）只有607 资产重组涉及的不动产、608 资产重组涉及的土地使用权能够开具增值税普通发票，机器设备、原材料等货物没有商品编码，无法开票啊？
一、那么对资产重组涉及的货物，到底要不要开票？
对资产重组涉及的土地使用权、房屋等不动产已有《国家税务总局关于增值税发票管理若干事项的公告》（总局公告2017年45号）明确可开具不征税发票，但对于资产重组涉及的货物能否开具不征税发票吗？
有两种观点：一种观点是商品和服务税收分类编码没有“资产重组涉及的货物”，所以不能开具不征税发票。另一种观点是资产重组涉及的货物也是属于“未发生销售行为的不征税项目”，因此重组涉及的货物也应允许开具上述不征税发票。但苦于没有商品和服务税收分类编码，暂时不能开具，可能以后税控系统升级后会增加这个编码。
资产重组涉及的货物为不征税项目，本来就不能开具发票！根据《中华人民共和国发票管理办法实施细则》（国家税务总局令第25号）第二十六条规定，填开发票的单位和个人必须在发生经营业务确认营业收入时开具发票。未发生经营业务一律不准开具发票。那为何总局公告2017年45号明确对资产重组涉及的土地使用权、房屋等不动产可开具不征税发票?这是为了解决产权登记的发票问题，总局对资产重组涉及的土地使用权、房屋等不动产允许开具代码为“607 资产重组涉及的不动产”、“608 资产重组涉及的土地使用权”， 税率为“不征税”的增值税普通发票。这是《中华人民共和国发票管理办法》的例外规定。
所以，对于整体转让取得货物，因不属于应税行为，资产接收方不需要取得发票，可凭双方签订的资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让的整体（或者部分）转让协议及收付款凭证作为（动产）资产的入账凭证。
二、资产重组涉及的货物不能开票，转让方的增值税留抵税额如何处理？
1、全部转让，没问题，凭《增值税一般纳税人资产重组进项留抵税额转移单》结转至接收方继续抵扣。
《国家税务总局关于纳税人资产重组增值税留抵税额处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2012年第55号）规定，增值税一般纳税人(以下称“原纳税人”)在资产重组过程中，将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人(以下称“新纳税人”)，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣。为保护纳税人权益，该公告明确，在上述资产重组行为中，纳税人的增值税留抵税款可以结转至重组后新企业继续抵扣。
2、部分转让，有难度，对应的增值税留抵税额是不能结转到受让方继续抵扣的。
《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第66号）规定，纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》(国家税务总局公告2011年第13号)的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税。
《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件2：营业税改征增值税试点有关事项的规定 （二）不征收增值税项目。在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。
现在问题来了，总局公告2012年第55号规定的是“将全部资产、负债和劳动力一并转让给其他增值税一般纳税人(以下称“新纳税人”)，并按程序办理注销税务登记的，其在办理注销登记前尚未抵扣的进项税额可结转至新纳税人处继续抵扣”，对于总局公告2013年第66号及财税（2016）36号规定的“部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让”，其对应的增值税留抵税额是不能结转到受让方继续抵扣的。
三、资产重组中不动产与货物转移的实务操作--“两条腿走路”
在资产重组实务操作中，有的税务师指导发生资产重组业务的企业，“两条腿走路”。先对货物开出增值税专用发票给整体资产接收方实现货物的转移，转让方消化增值税留抵税额，接收方实现进项税额抵扣，前期可能会形成留抵，但不会造成额外的税收负担；然后对资产重组涉及的土地使用权、房屋等不动产根据45号公告开具不征税发票，完成土地使用权、房屋等不动产的转移，不动产增值税、土地增值税都不征收。
03
16类不征税项目的政策依据
政策依据：国家税务总局公告2016年第53号 第三条、第四条
政策依据：国家税务总局公告2016年第18号
政策依据：国家税务总局公告2018年第42号第七条，纳税人2016年5月1日前发生的营业税涉税业务，包括已经申报缴纳营业税或补缴营业税的业务，需要补开发票的，可以开具增值税普通发票。纳税人应完整保留相关资料备查。
政策依据：财税（2016）36号附件2
04
不征税项目发票怎么开具？
05
不征税发票热点问题
附录：《财税好课陆拾讲》微信群历次学习目录（2020年）
目前已经成立新的《财税好课陆拾讲》微信群，自即日至2020年9月30日群内只讨论问题不讲课，但是已经通过互动问答方式对已经入群的群友进行了部分问题解答。2020年10月1日开始正式授课，基本每周一次，全年保证陆拾次，群结束日为2021年9月30日。如果届时陆拾讲没有讲完，则自动顺延至第陆拾讲结束再行关闭本群。
群内主讲课程围绕着增值税、企业所得税、个人所得税以及其他诸税的热点难点问题展开，紧扣实务中大家的热点、难点、痛点和焦点。群内课程请及时收听。
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为了提升本群活跃度，本群已经陆续推出一系列热身课。只要开课时已经在群里的同学都可以畅听。热身课不计算在授课的总数量中，属于加课性质。
① 热身课第一讲《民法典中的财税问题》，主讲人财税牛魔王——牛戈老师。讲课时间为2020年6月27日（周六）下午三点半。晚入群无法听到已经讲过的内容，早进早受益，晚进晚学习。
② 热身课第二讲《“税”在海南“才”自由》，主讲人中国财税战士——王战老师。讲课时间为2020年7月5日（周日）下午三点半。晚入群无法听到已经讲过的内容，早进早受益，晚进晚学习。
③ 热身课第三讲《一个颇具争议的“赠与税”小案例》，主讲人基层税务一线工作者个税专家丰收雨老师。讲课时间为2020年7月19日（周日）下午三点。晚入群无法听到已经讲过的内容，早进早受益，晚进晚学习。
④ 热身课第四讲《74号公告发布后，原个税法下的“其他所得”，应如何操作》，主讲人为全国顶级个税专家慕容晓老师。讲课时间为2020年7月25日（周六）上午九点半。晚入群无法听到已经讲过的内容，早进早受益，晚进晚学习。
⑤ 热身课第五讲跟着财长学习《我国中央和地方的财政关系》，主持人为群主中国财税浪子。讲课时间为2020年8月16日（周日）下午三点。晚入群无法听到已经讲过的内容，早进早受益，晚进晚学习。
⑥ 热身课第六讲《新契税法发布后，到海南买房契税会涨吗？》，主持人为群主中国财税浪子。讲课时间为2020年8月29日（周六）晚上九点半。晚入群无法听到已经讲过的内容，早进早受益，晚进晚学习。
自2020年10月1日起，课程正式开始：
2020年10月2日（星期五）第一次讲座《筹建期间如果出现结余，需要缴纳企业所得税吗》——主讲人中国财税浪子王骏。本次课程结束后，讲座群名修改为《财税好课59讲》。本好课周为2020年10月1日至7日。
2020年10月8日（星期四）第二次讲座《认缴资本未到期，发生股权转让，税务机关能直接按照公司全部净资产的比例进行收入核定吗？能否要求股东出资加速到期？》——主讲人中国财税浪子王骏。本次课程结束后，讲座群名修改为《财税好课59讲》。本好课周为2020年10月8日至14日。
2020年10月15日（星期四）第三次讲座《未发生销售行为的不征税项目，6字编码发票增加三个项目》——主讲人中国财税浪子王骏。本次课程结束后，讲座群名修改为《财税好课59讲》。本好课周为2020年10月15日至21日。