【20211012 每日一税】债转股的财税处理

【20211012  每日一税】

债转股的财税处理

文/彭坤

这是《每日一税》为您服务的2733天，愿今天又是美好的一天。

编者按：近日，有老师咨询：债转股如何进行财税处理？现就该话题与大家探讨。由于水平有限，有不当之处，还请海涵，并敬请指正。

债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。债务重组的方式主要包括：以资产清偿债务、将债务转为资本、修改其他债务条件以及以上三种方式的组合等。

作为债务重组方式之一，将债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时，债权人将债权转为股权的债务重组方式。债务转为资本时，对股份有限公司而言，是将债务转为股本，对其他企业而言，是将债务转为实收资本。其结果是，债务人因此而增加股本（或实收资本），债权人因此而增加长期股权投资等。下文将债转股涉及债权人和债务人的财税处理分析如下：

　　一、债转股的会计处理

（一）债务人的会计处理

对债务人而言，将债务转为资本，应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额（或者股权份额）确认为股本（或者实收资本），股份（或者股权）的公允价值总额与股本（或者实收资本）之间的差额确认为股本溢价（或者资本溢价）计入资本公积。

重组债务账面价值超过股份的公允价值总额（或者股权的公允价值）的差额，确认为债务重组利得，计入当期营业外收入。

对于上市公司，其发行的股票有市价，因此，通常应以市价作为股份或者股权的公允价值；对于其他企业，债权人因放弃债权而享有的股份或者股权可能没有市价，因此，应当采用恰当的估值技术确定其公允价值。

债务人的具体会计处理如下：

　　借：负债类科目（债务的账面价值）

　　贷：股本或实收资本

　　    资本公积——股本溢价或资本溢价(公允价减去股本或实收资本)

　    　营业外收入——债务重组利得(按抵债额减去公允价值)

　　（二）债权人的会计处理

对债权人而言，将债务转为资本，应当将因放弃债权而享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入营业外支出。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，确认为债务重组损失计入营业外支出。

从会计处理结果来看，债转股涉及的所得税问题，就在于其计入当期损益的收入或支出，营业外收入计算当期利润缴纳所得税费用，支出冲抵费用。

债权人的具体会计处理如下：

　　借：长期股权投资或交易性金融资产(按其公允价值入账)

　       　坏账准备

　　       营业外支出——债务重组损失(当重组损失额大于已提减值准备时)

　       　贷：债权类科目(账面余额)

　　              资产减值损失(当重组损失额小于已提减值准备时)

　　二、债转股的企业所得税处理

根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税〔2009〕59号)的规定，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，企业债务重组应按以下规定进行税务处理（即一般性税务处理）：

　　1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。

　　2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。

　　3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得；债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。

　　4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。

除此之外，企业发生债权转股权，同时符合特殊性税务处理条件的，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。特殊性税务处理的条件：

(1)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。

(2)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。

(3)重组交易对价中涉及股权支付金额，股权支付金额不低于其交易支付总额的85%。

(4)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

例：A公司欠B公司货款1,000万元(B公司未计提坏账准备)。由于A公司财务发生困难，经双方协商，A公司以增发200万份面值1元、每股市价3.5元的普通股偿债。

　　A公司会计处理：

　　借：应付账款  1,000

　　       贷：股本  200

　　              资本公积(股本溢价)  500

　　              营业外收入(债务重组利得)  300

　　B公司会计处理：

　　借：长期股权投资  700

　　       营业外支出(债务重组损失)  300

　　       贷：应收账款  1,000

假设该债务重组不符合特殊性税务处理条件，选择一般性税务处理。A公司应就债务重组利得300万元计入当期应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。B公司债务重组损失300万元，允许在企业所得税税前扣除。

假设该债务重组符合特殊性税务处理条件，并且选择特殊性税务处理。

A公司股本溢价500万元不征所得税，账面确认的债务重组利得300万元也暂不计入应纳税所得额，形成税会差异。

B公司账面确认的债务重组损失300万元不允许税前扣除，形成税会差异，长期股权投资的计税基础以原债权计税基础1,000万元确认。

特别提醒：企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》。

延申阅读

债务重组的所得税处理

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