凡人说税：劳务报酬、稿酬、特许权使用费的扣缴和申报，想说爱你不容易
新《个人所得税法》施行以来，经常被问起劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得这三项综合所得的预扣预缴、代扣代缴和汇算清缴的计税问题。究其根本，就是这三项综合所得，在居民个人的预扣预缴、汇算清缴和非居民个人的代扣代缴上算法大不一样，纳税人、扣缴义务人和税务人经常困惑，难以理清。凡人以为，理清劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得这三项综合所得的预扣预缴、代扣代缴和汇算清缴的计税问题，必须事先确定好两个事项。一是明确对象是居民个人还是非居民个人。二是明确是扣缴申报还是汇算清缴申报。当然扣缴申报对于居民个人来说就是预扣预缴，对于非居民个人来说就是代扣代缴。其中差异详见下表：劳务报酬、稿酬、特许权使用费所得的预扣、代扣、汇缴差异对比表类型纳税人申报时间收入额税率（%）申报人预扣预缴居民个人月后15日按次分段确定。4千以下减除800元，4000以上减除20%费用，稿酬收入额减按70%计算20%比例预扣率，劳务：3档预扣率扣缴义务人汇算清缴居民个人次年3月1日至6月30日以收入减除20%的费用后的余额为收入额。稿酬收入额减按70%计算综合所得年度七级超额累进税率纳税人代扣代缴非居民个人月后15日以收入减除20%的费用后的余额为收入额。稿酬收入额减按70%计算按月换算后的七级超额累进税率扣缴义务人一：认清居民个人预扣预缴和汇算清缴的差异差异有三个：一是收入额的计算方式不同。预扣预缴时, 以纳税人每次取得的收入减除费用后的余额为收入额。 稿酬所得的收入额减按 70%计算。 其中 “费用” 分档计算, 每次收入不超过 4000 元的, 减除费用按 800 元计算;每次收入 4000 元以上的, 减除费用按收入的 20%计算。 按照 “每次” 预扣税款, 劳务报酬所得、 稿酬所得、 特许权使用费所得, 属于一次性收入的, 以取得该项收入为一次; 属于同一项目连续性收入的, 以一个月内取得的收入为一次。汇算清缴时, 劳务报酬所得、 稿酬所得、 特许权使用费所得以收入减除20%的费用后的余额为收入额。 稿酬所得的收入额减按 70%计算。 “费用” 不分档计算, 按照收入的 20%计算。 所有的综合所得全部按年合计计税, 既不按次也不按月计税。二是计税前可扣除的项目不同。应纳税所得额与预扣预缴应纳税所得额不同。预扣预缴时, 以居民个人每次收入额为预扣预缴应纳税所得额, 计算应预扣预缴税额。 在预扣预缴时, 不得扣除基本减除费用、 专项扣除、 专项附加扣除以及依法确定的其他所得。汇算清缴时, 居民个人的综合所得, 以每一纳税年度的收入额减除费用 6万元以及专项扣除、 专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额, 为应纳税所得额。三是适用的税率（预扣率）不同。预扣预缴时, 居民个人取得劳务报酬所得、 稿酬所得、 特许权使用费所得的, 适用 20%的比例预扣率, 对于一次劳务报酬所得畸高的, 采取加成预扣的方式, 其中劳务报酬预扣预缴应纳税所得额超过 2 万元不超过 5 万元的部分, 按照 20%的预扣率加征五成, 实际执行 30%的预扣率; 预扣预缴应纳税所得额超过 5 万元的部分, 按照 20%的预扣率加征十成, 实际执行 40%的预扣率。汇算清缴时, 居民个人取得劳务报酬所得、 稿酬所得、 特许权使用费所得, 应合并计算综合所得年度应纳税所得额, 按照 3% ~ 45%的七级超额累进税率计算并征收个人所得税。二：认清非居民个人和居民个人的计税差异差异同样也有三个：一是纳税人分类不同纳税方式各异。新《个人所得税法》的“工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得”这四个应税项目，合并称为四项“综合所得”。对于“综合所得”，在计算应纳个人所得税额时，必须先判定纳税人的身份，是居民个人？还是非居民个人？对于不同的纳税人身份类别，适用不一样的计税方法。居民个人：实行按年综合征税，需要对四项“综合所得”按照年度计算并加总其“年收入额”并计税。纳税人在取得四项综合所得时，实行按月或按次预扣预缴，年度汇算清缴的方式进行。非居民个人：非居民个人取得这四项“综合所得”，不需要按年综合计税，而是分项按月或按次计税。纳税人取得工资薪金所得，以一个月为纳税期间，取得劳务报酬、稿酬、特许权使用费时，以每次作为纳税期间，计算税额并由支付人代扣代缴。二是适用税率（预扣率）不同。居民个人取得稿酬所得和特许权使用费三项所得时，按照20%的预扣率预扣预缴个人所得税；取得劳务报酬所得时，按照20%、30%、40%三档预征率累进计税。在年度终了后，其取得的劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费三项所得，需要和工资薪金所得合计，按照3%~45%七级超额累进税率，计税课税，其中与预扣预缴税款的差额，多退少补。《全国人民代表大会常务委员会关于修改 〈中华人民共和国个人所得税法〉 的决定》 (中华人民共和国主席令第九号) 所列 《个人所得税税率表一》(综合所得适用) 注 2 明确规定: 非居民个人取得工资、 薪金所得, 劳务报酬所得, 稿酬所得和特许权使用费所得, 依照本表按月换算后计算应纳税额。 按月换算后的综合所得个人所得税税率表。三是费用扣除不同。居民个人取得劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费三项所得，在预扣预缴时实行分段扣除费用，即4000元以下扣除费用800元，4000元以上扣除费用20%后计税（稿酬所得的收入额减按 70%计算）。在年度综合计税时，不再执行分档扣除费用的方式，直接以收入减除20%的费用后的余额为收入额（稿酬所得的收入额减按 70%计算）。非居民个人取得劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费三项所得计税时， 以每次收入额为应纳税所得额。劳务报酬所得、 稿酬所得、 特许权使用费所得以每次收入减除20%的费用后的余额为收入额（稿酬所得的收入额减按 70%计算），不再另外扣除基本减除费用、专项扣除、专项附加扣除、依法确定的其他扣除等扣除项目。三：两个案例案例一：有住所个人小袁是自由职业者, 2019 年取得以下收入:(1) 2019 年 4 月, 承揽了甲公司一项咨询服务业务, 历时两个月一次性取得劳务报酬 4 万元。(2) 2019 年 7 月, 小袁某篇论文被乙杂志社采用, 取得杂志社支付的稿酬 3800 元。(3) 2019 年 11 月, 承揽外省丙公司一项劳务服务, 取得劳务报酬 8万元。小袁 2019 年每月自行参保并缴纳社会保险费 1000 元, 每月均可扣除子女教育专项附加扣除 1000 元、 住房贷款利息专项附加扣除 1000 元。 不考虑小袁的专项扣除和依法确定的其他扣除。请计算小袁取得各项所得预扣预缴税款。 假定小袁 2019 年再无其他收入, 2020 年 3 月办理汇算清缴时应补退多少税款?解析：小袁取得劳务报酬所得、 稿酬所得等应税所得, 均需要按次由支付所得的单位按次预扣预缴税款。(1) 甲公司支付劳务报酬所得预扣预缴:预扣预缴应纳税所得额= 40000×(1-20%)= 32000 (元)应预扣税款= 32000×30%-2000 = 7600 (元)(2) 乙杂志社支付稿酬所得预扣预缴:预扣预缴应纳税所得额= (3800-800)×70% = 2100 (元)应预扣税款= 2100×20% = 420 (元)(3) 丙公司支付劳务报酬所得预扣预缴:预扣预缴应纳税所得额= 80000×(1-20%)= 64000 (元)应预扣税款= 64000×40%-7000 = 18600 (元)(4) 2020 年 3 月汇算清缴时:小袁 2019 年综合所得= 40000×(1-20%)+3800×(1-20%)×70%+80000×(1-20%)= 98128 (元)应纳个人所得税额= (98128-60000-1000×12-2000×12)×3% = 63. 84 (元)应补 (退) 税款= 63. 84-7600-420-18600 = -26556. 16 (元)汇算清缴应退税款 26556. 16 元。案例二：无住所某外籍个人, 2019 年在中国境内居住均不满 183 天。该外籍个人都在中国境内取得了一次劳务报酬所得 4 万元人民币。支付单位该如何代扣代缴其个人所得税?解析：劳务报酬所得、 特许权使用费所得以每次收入额为应纳税所得额。劳务报酬所得以收入减除 20%的费用后的余额为收入额。纳税所得额= 40000×(1-20%)= 32000 (元)应代扣代缴个人所得税额= 32000×25%-2660 = 5340 (元)
