建筑业以前年度发生应扣未扣支出追补确认探讨
未完工的施工项目成本一般是按完工进度确认的，建筑业“以前年度发生应扣未扣支出”如何确认应扣未扣的归属年度？允许追补至的“发生年度”又如何确认归属年度？
比如，甲公司于2016年元月签订某施工项目，并进场施工。2018年11月项目竣工，结算完毕。
2016年5月，购进500万元工程材料未取得发票，2016年度企业所得税汇算清缴时，其税前扣除不考虑未取得发票问题；2018年度（竣工年度）汇缴结束前仍未取得合规税前扣除凭证的，相应作成本的纳税调减。即，2018年度为“以前年度发生应扣未扣支出”的年度？
如果2020年11月取得该发票，按15号公告字面的意思表达，应扣未扣追补至2016实际发生年度，而纳税申报实际未扣除的年度是2018年度。如何处理？
一、企业会计准则第15号—建造合同
“第二十二条 采用累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工进度的，累计实际发生的合同成本不包括下列内容：(一)施工中尚未安装或使用的材料成本等与合同未来活动相关的合同成本。(二)在分包工程的工作量完成之前预付给分包单位的款项。”
简析：1、不得计入累计实际发生的：已购进或领料的，但未实际安装、未实际使用的；实际支付分包款，但属于分包工作量完成之前的。简言之，按实耗。2、只考虑实际发生，不考虑价款支付和合规的税收票据。
“第二十三条 在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入;同时，按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。”
简析：确认当期成本的基数，是合同预计总成本。如果按成本法确定完工进度，当期成本=累计实际发生的合同成本-以前会计期间累计已确认的。简言之，当期成本费用等于当期实耗。
“第二十四条 当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入;同时，按照累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认费用后的金额，确认为当期合同费用。”
简析：当期完成的，按实际发生数计算与前期确认的差额，确认为当期数据。
二、企业所得税的处理
企业所得税法实施条例第九条，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
企业所得税法实施条例第二十三条规定，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。
国税函[2008]875号第二条规定，企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
1、计算基数：劳务估计总成本是估计的，与取得合规票据无关。
2、完工进度的计算是否与取得合规票据有关？
国税函[2008]875号第二条第（二）款规定，企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：1.已完工作的测量；2.已提供劳务占劳务总量的比例；3.发生成本占总成本的比例。
简析：前两种方法肯定与是否取得合规票据无关；对“发生成本”，也未规定必须取得合规票据。
3、按目前政策，未完工项目不考虑是否取得合规票据，只考虑实际发生。
三、分析探讨
按以上财税规定，思考本案例的追补确认具体操作：
1、发生应扣未扣支出的以前年度，应是2018年度。
因为在2018年度汇缴时作纳税调减了，相当于是实际未扣支出的年度。这就造成应扣未扣年度，与实际发生年度的错期问题。
2、2016年度未完工项目未取得发票的，没有依据作纳税调整，不应就此作补税或加收滞纳金的处理。
3、对未完工项目的企业所得税检查，应重点放在完工进度的确认上，如果只是领用材料、或完成安装的、或分包工作量未完成的而提前支付或提前取得分包发票的，不得计入按成本计算的完工进度中，可以据此作纳税调整及相应处罚。
但是，安装或分包的，是按全部完成，还是按部分完成，没有明确界定。
4、对已完工项目，成本费用支出应取得合规的税前扣除凭证，否则，要作纳税调整。
5、房地产未完工项目，只有企业所得税的预缴义务，不会出现类似问题。而建筑业未完工项目是纳税义务，建议可以比照改变建筑业企业所得税的计税要求，未完工前的按预缴处理。
6、本案例的追补确认年度应是2018年度，而追补确认期限不得超过5年的，是2016年度还是2018年度，值得探讨。个人认为，追补计算是行业特性和财税规定造成的特殊错期，而实际发生支出仍是2016年度，追不确认期限应自2016年购进时点开始计算。
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第三节：筹建阶段
1、财务和税务上如何划分企业筹建期？帐务如何处理、涉税规划和票据处理？应防范哪些涉税风险？
2、实例讲解如何将筹建期间发生的开办费业务进行涉税计算和在年度所得税申报表中具体填报及风险防范
第四节：设立阶段
1、公司设立阶段应注意哪些涉税要点？在当前减税降负形势下，如何事前“预见”政策及经济形势变化，如何规划好架构保证后续运营中税负最优化？如何规避或最小化后续税政变化的影响？
2、投资主体如何优化、投资比例如何规划、公司架构如何最优规划、不同出资方式涉税分析和规划
第五节：筹资阶段
1、当前形势下，企业资本结构设计应考虑哪些涉税风险？中小房地产企业筹资面临哪些问题？如何进行商业模式更新有效破解房地产企业的融资瓶颈？
例如：如何规划架构解决超金融机构同期贷款利率的利息在所得税前合法扣除又不产生增值税的税负？如何通过资本动作将房地产公司的应税收入合法转化成免税收入
2、不同股权筹资方式和负债筹资方式涉税风险分析和筹划应用案例
第六节：征地阶段
1、征地阶段相关税种政策解析及风险防范
2、拿地和土地返还阶段如何通过优化商业模式保证运营全税种综合税负最优?
3、不同方式取得土地，如何成本确认和帐务处理？
4、合同如何签总体税负最优？如何处理入账票据?
例 如：母公司购地子公司开发如何处理税负最优？投资、划转的财税处理及筹划应用
5、不同方式土地出让金返还涉税处理和合同规划实务案例
6、拆迁补偿的处理方式精讲
7、土地价款销项税额抵减是否冲减土地成本？
8、土地使用税可计入开发成本吗？
9、取得土地的印花税可否记入土地成本？
10、土地使用税和耕地占用税能不能同时缴纳？
11、未建成房地产转让是否纳契税？
12、代建保障性住房承受的土地如何纳契税？
13、合作建房及回迁安置房建造如何纳税？
14、如何规避税政税率变动带来的风险？
15、如何审核合同中的财税相关条款？
第七节：开发阶段
1、开发阶段相关税费解析及风险防范：
⑴ 合同印花税缴纳基数含不含增值税？
⑵ 开发企业如何缴土地使用税，有哪些可利用的优惠空间？
⑶ 用商品房作抵押物向银行抵押贷款，是否征房产税？
⑷ 委托贷款合同要交印花税么？
2、增值税降税政策后，招投标应做何应对？
3、工程发包模式如何进行商业模式规划能使开发和建筑双方综合税负最优？
4、增值税减税之后，如何进行盈利预测和对外报价？
⑴ 老项目如何进行盈利预测，如何估计增值税、社保减负带来的影响？
⑵ 跨期项目如何修正盈利预测，如何判断增值税、社保减负带来的影响？如何最大化享受减税红利？
⑶ 增值税、社保双降后，新项目如何做好盈利预测，如何对外报价？
5、增值税、社保减税系列新政下，房地产企业的采购策略分析
⑴ 增值税、社保减税系列新政下，如何与供应商协商修订原采购定价？
⑵ 税政频繁变动时期，如何进行采购定价优选供应商？如何签采购合同，最大化己方收益？
6、工程如何发包双方税负最优？如何测算和管控成本？
7、甲供工程业务处理方式有哪些？筹划方式案例精讲
8、票据风险管控9、开发成本核算实例模版应用
10、开发成本费用预算
11、实务应用：
⑴ 地下车位的成本分摊
⑵ 红线外成本
⑶ 售楼处、样板间装修
第八节：预售阶段
1、预售阶段增值税如何预交、开票、申报、核算？订金、定金、诚意金等如何开票和涉税处理?
2、增值税时代土地增值税预征基数的确定；未按规定预征土地增值税是否加收滞纳金？
3、预售阶段企业所得税应关注哪些涉税风险点？
⑴ “未完工”取得收入如何账务处理？
⑵ 又如何在季度申报表和年度申报表反映？
⑶ 各类费用如何最优化税前扣除实例解析？
⑷ 房地产企业所得税预缴申报应注意哪些涉税风险点？有哪些税筹应用点？
4、案例：房地产企业在所得税预缴方面特殊规定的报表填报案例解析？
5、案例：实例讲解房地产企业在预售阶段如何进行所得税汇算清缴
第九节：销售阶段
1、增值税新政实施后，增值税核算、报表填报和发票开具实例解析
⑴ 增值税税率新旧政策跨期衔接处理，跨期合同如何开票？特殊条款如何判断和处理好开票税率？扣除土地价款后如何开增值税发票？
⑵ 增值税核算的变化、受影响的重点业务控制和实操解析。
2、完工是结转收入和计税成本分界点。开发流程中会计在哪个节点确认收入？税收又是如何规定的？二者差异如何协调？收入确认和成本结转前应关注哪些财税风险点？执行新收入准则对房地产企业收入核算有哪些影响？一般纳税人销售开发产品交房时如何开票？税成本如何确认？以前年度应扣未扣费用和资产损失如何税务处理？
3、实例应用：企业所得税成本核算模版应用
4、土地增值税清算
⑴ 土地增值税清算必备知识及清算实例应用。清算后取得发票咋办？清算后又卖房咋办？清算后收取的补面积差款项如何处理？
⑵ 实例解析：筹划应对土地增值税高税负方法
5、房产税和土地使用税、个人所得税、城建税等风险管控及实务应用
⑴ 房地产企业土地使用税何时终止纳税义务？
⑵ 价外费用如何防范风险？
⑶ 销售“无产权地下设施”如何涉税处理？
⑷ 销售“小产权房”如何涉税处理？
⑸ 买房赠送礼品如何处理？
⑹ 房屋面积误差如何处理？
⑺“老带新”销售模式如何处理？
⑻ 交房前后物业费如何处理？
⑼ 优惠促销如何涉税规划？
⑽ 装修房（软装）如何涉税规划？
6、房地产企业相关税收优惠全解析
第十节：自持运营和清算阶段
1、存量资产剥离税收最优方案解析
2、房屋租赁全解析
⑴ 业主共有的经营性房产出租、地下建筑出租、免租、售后返租实例解析
⑵ 企业出租新、老项目、转租项目如何税收规划？
3、房屋抵债实例应用
4、物业公司代收费的规划及案例分析
5、自持资产如何结合物业管理进行战略运营管理？
6、清算分配和注销阶段必须掌握哪些财税新政？应防范哪些涉税风险？
7、清算所得税处理：所得税清算必备知识全解析；清算所得税的核算及合并分立所得税处理实例解析