【C社】新金融准则减值介绍及账务处理
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一、新金融工具减值模型
（一）预期信用损失三阶段模型
在分析之前，有必要简单了解一下新减值模型，在每个资产负债表日评估相关金融工具的信用风险自初始确认后是否已显著增加，分为三个阶段：
第一阶段：如果没有，则按照未来12个月内预期信用损失金额计量损失准备；
第二阶段：如果显著增加，则按照整个存续期预期信用损失金额计量损失准备；
第三阶段：已发生减值，则按照整个存续期预期信用损失金额计量损失准备。
对于风险是否显著增加主要考虑下面几个因素：
1、判断标准与企业内部信用风险管理目标一致，并考虑财务现值条款等指标；
2、借款人经济状况以及履约能力；
3、经济形势和经营环境；
4、对于前瞻性信息的获取，如果无须付出不必要的额外成本或努力，就不要仅依据逾期信息；如果不付出额外成本就没法获取前瞻性信息的，则可以根据逾期信息来确定是否显著增加。通常情况下，逾期超过30日，表面信用风险已显著增加。
（二）已发生减值情形
第四十条当对金融资产预期未来现金流量具有不利影响的一项或多项事件发生时，该金融资产成为已发生信用减值的金融资产。金融资产已发生信用减值的证据包括下列可观察信息：
（一）发行方或债务人发生重大财务困难；
（二）债务人违反合同，如偿付利息或本金违约或逾期等；
（三）债权人出于与债务人财务困难有关的经济或合同考虑，给予债务人在任何其他情况下都不会做出的让步；
（四）债务人很可能破产或进行其他财务重组；
（五）发行方或债务人财务困难导致该金融资产的活跃市场消失；
（六）以大幅折扣购买或源生一项金融资产，该折扣反映了发生信用损失的事实。
C社：
从已发生减值的情形也可以看出，均是债务人情形，不再涉及权益投资，原因是金融工具准则范围的权益投资已无需计提损失准备。根据新准则要求，损失准备针对摊余成本计量、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益金融资产，该两项均为债权投资，对于权益投资一般按照以公允价值计量且其变动计入公允价值变动损益金融资产计量，特殊情况，非交易性权益投资，可以指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益，并明确此类金融资产不提损失准备。
二、金融资产减值账务处理
（一）科目变动
简单提一下：以前是持有至到期投资减值准备，现在改为债权投资损失准备。
（二）区别账面余额、账面价值、摊余成本
对于一项以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债权工具：
账面余额为初始确认的摊余成本+实际利息-收取的现金流入；
摊余成本为初始确认的摊余成本+实际利息-收取的现金流入-累计计提的损失准备；（当未计提损失准备，摊余成本等于账面余额）
账面价值为摊余成本+公允价值变动金额，即期末公允价值金额。
准则对于这部分内容阐述：
1、摊余成本表述如下：
第三十八条金融资产或金融负债的摊余成本，应当以该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果确定：
（一）扣除已偿还的本金。
（二）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额。
（三）扣除累计计提的损失准备（仅适用于金融资产）。
C社：通过前述准则定义，摊余成本金额为减去累计计提的损失准备。
2、账面余额的出现
第三十九条 企业应当按照实际利率法确认利息收入。利息收入应当根据金融资产账面余额乘以实际利率计算确定，但下列情况除外：
（一）对于购入或源生的已发生信用减值的金融资产，企业应当自初始确认起，按照该金融资产的摊余成本和经信用调整的实际利率计算确定其利息收入。
（二）对于购入或源生的未发生信用减值、但在后续期间成为已发生信用减值的金融资产，企业应当在后续期间，按照该金融资产的摊余成本和实际利率计算确定其利息收入。企业按照上述规定对金融资产的摊余成本运用实际利率法计算利息收入的，若该金融工具在后续期间因其信用风险有所改善而不再存在信用减值，并且这一改善在客观上可与应用上述规定之后发生的某一事件相联系（如债务人的信用评级被上调），企业应当转按实际利率乘以该金融资产账面余额来计算确定利息收入。
C社：通过前述准则说明，只有已发生信用减值时，才会用账面余额扣减信用减值后金额作为摊余成本，乘以实际利率计算利息收入，在未出现信用减值损失时，计提的预期信用损失准备，虽然也冲减摊余成本金额，但不是用该摊余成本计算利息收入，而是直接用账面余额计算利息收入。
（三）摊余成本计量的金融资产信用损失准备
考试一般直接告诉你预期信用损失准备金额，实务需要运用账龄或迁徙率，详见公号文章《迁徙率、预期损失率、账龄组合计提一次性屡清楚！》。对于摊余成本计量的金融资产减值就不多说了，发生时，借：信用减值损失，贷：债权投资损失准备；转回时，相反分录。在发生信用损失准备前，都是按照账面余额乘以实际利率计算利息收入，而无需扣除计提的损失准备。在发生损失准备后，按照摊余成本（账面余额减损失准备）乘以实际利率计算。
（四）公允价值计量且其计入其他综合收益的金融资产（其他债权投资）信用损失准备
1、发生减值时，会计处理
借：信用减值损失，贷：其他综合收益-损失准备，如此便不会影响资产负债表中列示的资产账面价值；
C社：
基于该内容，C粉之家会员提问，“为何采用公允价值计量，仍然要计提减值？”，针对该问题的解答，有助于大家深入理解其他债权投资的减值处理原理，解答如下：
分两步来理解：
（1）公允价值下降是包含了信用风险因素导致的价值减少。即，借：其他综合收益-公允价值变动 贷：其他债权投资-公允价值变动，这里的价值减少金额就包含了信用风险导致的下降。
（2）准则要求信用风险导致的减值应当计入信用减值损失，因此，将其中的信用风险导致的下降金额移入信用风险损失，借：信用减值损失，贷：其他综合收益。
也即，唯有公允价值变动才会影响债券投资的价值。而公允价值变动里就已经包含了信用减值，准则又要求体现到信用减值损失里，于是就从其他综合收益的减少转移到营业利润的减少（计入信用减值损失）。
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2、终止确认
类似于其他综合收益-公允价值变动，转入当期损益（投资收益）。借：其他综合收益-损失准备，贷：投资收益，或相反分录冲平；
C社：
一项其他债权投资，期限1年，初始投资100万，期间公允价值变动-10万，假设公允价值变动均系信用风险导致的损失。终止确认售价为110万，那么投资收益为多少？
应当为售价-（初始投资-信用损失）：110-（100-10）=20万。会计处理过程如下：
公允价值变动：
借：其他综合收益-公允价变动10，贷：其他债权投资-公允价值变动10；
转入信用风险损失：
借：信用减值损失10，贷：其他综合收益-损失准备10
终止确认：
借：银行存款 110 其他债权投资-公变 10，贷：其他债权投资100 投资收益20。
借：投资收益0，其他综合收益-损失准备10，贷：其他综合收益-公变10。
3、转为摊余成本计量的金融资产时
从其他综合收益转入债权投资损失准备。借：其他综合收益-损失准备，贷：债权投资损失准备。
（五）债权/其他债权投资之出售投资收益计算通用思路
无论是摊余成本计量还是公允价变动计入其他综合收益计量的金融资产（不含权益投资），均涉及到摊余成本；无论是账面余额还是摊余成本的计算；无论持有期间计提多少损失准备，有多少已发生减值。终止确认时的投资收益金额为：
出售价-（原剩余期间合同现金流用原实际利率折现额-累计计提的损失准备金额）
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