营销设施建造费的会计及税务处理

营销设施建造费的会计及税务处理

陈红 中道财税

房地产开发企业的临时设施，是指房地产企业为项目开发而在工地上临时建造的各种工棚、临时办公室、食堂、茶炉房、汽车房等临时性房屋，另外还有一项重要的支出，就是为了销售开发产品而建造的售楼部和样板间，他们都是为了有利于营销项目的开发产品而建造的不动产发生的建造支出，以及为了增加其建造不动产的使用功能而发生的装修支出。

通常售楼部和样板间的建造费用相对比较高。实务中，因建造售楼部和样板间发生的费用，涉及到在土地增值税前能否扣除的问题，企业应注意处理好相关的涉税问题，避免出现税务风险。

营销设施建造费在税法中唯一明确的规定，是在国税发（2009）31号文件中，针对企业所得税，营销设施建造费是归集在开发间接费中。在土地增值税及房地产企业会计制度中，都未见到明确的规定。实务中营销设施建造费如何进行会计处理和税务处理，需要结合具体情况进行判定。

一、营销设施建造费的会计处理

房地产开发企业会计制度规定，开发间接费是企业内部独立核算单位为开发产品而发生的各项间接费用，包括工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

企业产品成本核算制度规定，开发间接费，指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其直接归属于成本核算对象的工程监理费、造价审核费、结算审核费、工程保险费等。

这两个相关的会计制度都没有提到营销设施建造费如何核算。而在房地产开发企业所得税规定中，开发间接费，是指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。

企业所得税将营销设施建造费归集在开发间接费中，是作为资本化支出计入开发成本的。而实务中，营销设施建造费到底如何处理，争议非常大，争议的根本原因在于营销设施建造费能否在土地增值税前扣除。

营销设施建造费主要是指房地产开发企业的售楼部和样板间，实务中有利用开发产品作为营销设施的，如利用项目配建的会所等公共配套设施作为售楼部，利用项目的开发产品作为样板间；也有单独修建的售楼部、样板间；也有临时租赁土地修建的售楼部样板间等，应结合具体事项，区分不同情况分别处理：

（1）利用会所等公共配套设施用作售楼部的，建造成本和装修费用均应计入公共配套设施费；

（2）利用商品房装修后作为样板间的，其建造成本和装修成本计入建筑安装工程费。

（3）房地产企业在红线内、主体外修建临时性建筑物作为售楼部、样板房的，其发生的设计、建造、装修等费用，应计入营销设施建造费，竣工后转入固定资产，分期计提折旧计入销售费用。

（4）项目红线外临时租用土地建造的售楼部及样板间，其建造及装修支出均计入营销设施建造费，竣工后转入固定资产，分期计提折旧计入销售费用。

二、营销设施建造费的税务处理

营销设施建造费在企业所得税中的规定非常明确，计入开发间接费，作为开发成本扣除，需要按照开发间接费的规定分摊至开发产品中，随同开发产品的销售进行扣除。

而在土地增值税前能否扣除，在土地增值暂行条例及实施细则中都没有相关的规定，国税发（2006）187号及国税发（2009）91号关于土地增值税中开发间接费的范围也没有关于营销设施建造费的规定。

根据会计处理的相关规定，对于售楼部，如果是利用项目配建的会所等公共配套设施，其建造及装修费计入公共配套设施费，对于利用开发产品装修的样板间，装修成本计入建筑安装工程费，将来随同样板间的销售，这部分装修成本在土地增值税前按建筑安装工程费进行扣除。而对于企业在红线内、主体外修建临时性建筑物作为售楼部、样板房的，以及在项目红线外临时租用土地建造的售楼部及样板间，其设计、建造及装修支出均计入营销设施建造费，竣工后转入固定资产，分期计提折旧计入销售费用，土地增值税清算时不得扣除。