C社解读《企业会计准则解释第13号》

《企业会计准则解释第13号》于前几日发布，致同、普华永道以及安永的解读顺势而出，以致同为最先，普华永道和安永随后。

C社不敢与前辈争峰，不求速度，但求深度。仔细研读13号准则解释并结合前述公号的推送，独家见解加博采众长，终成此作。文内包含了对集中度测试公式的整合简化。

本文包含5大要点，诸位细品。

一、对《36号准则-关联方披露》的纠错

36号准则对关联方的定义及具体范围如下：

解释13号明确如下：

C社：36号准则无论是第三条的定义还是第四条的具体范围，均认定受同一投资者重大影响的企业之间构成关联方，13号解释对此进行了明确不构成。即，准则36号第三条框红部分应删除、以及第四条的（十）中的主要投资者个人不能包括对一个企业施加重大影响的个人投资者。

二、对36号准则的补充

新增了三点：

（1）集团内，即母子公司的合营、联营企业作为企业的关联方；

（2）企业的合营企业之间，以及企业的合营企业与企业的联营企业之间。

C社：前半句非新增，属于准则规定的受同一方共同控制的情形，后半句准则未规定，为新增；

（3）扩大36号准则中的联营企业、合营企业所指范围，即也包括各自的子公司。

三、构成业务的三要素定义有所变化

注：

1、该要素较为纸面化，主要系规章制度、系统程序、惯例等。因此讲解要求实质性加工处理过程，具体判断要求：

四、市场参与者角度

企业在判断组合是否构成业务时，应当从市场参与者角度考虑可以将其作为业务进行管理和经营，而不是根据合并方的管理意图或被合并方的经营历史来判断。

五、引入集中度测试概念

首先该要素系仅针对非同一控制下企业合并是否构成业务合并的简化判断方法；其次如果未通过集中度测试，还是要回到前述要素判断法。

所谓集中度测试，即，合并中取得的总资产公允价几乎相当于于其中某一单独可辨认资产或一组类似可辨认资产的公允价值的，则该组合通过集中度测试，应判断为不构成业务。

C社：

1、如果通过了集中度测试，说明合并取得的资产中，某一项或一类可辨认资产价值过大，“几乎相当于”量化为占到取得的所有资产价值的95%以上，说白了其实不是买了一项业务，而是就买了这一项或一类资产。

2、解释13号对单独可辨认资产和一组类似资产作了规定，简单而言，对于单独可辨认资产，拆分的成本重大，就不用拆了，比如土地和建筑物，对于一组类似资产，列出了6项非类似情形。原文如下：

3、针对合并中取得的总资产公允价的计算，解释13号列出了两个公式：

C社：

公式一

（1）括号内的部分金额即为合并确认的商誉。因此，公式一可以整合为：

总资产的公允价=合并中取得的非现金资产的公允价+商誉（剔除递延所得税负债影响形成的商誉）-递延所得税资产

解析如下：

首先要知道，购买方支付的对价+购买日前持有被购买方权益的公允价-被购买方可辨认净资产公允价对应份额=商誉。

然后在等式两边均加上购买日被购买方少数股东权益，即是公式一的效果。

（2）有递延所得税负债影响形成的商誉。

比如被购买方有固定资产账面价1000万，购买日评估的公允价1400万，差额500万在合并层面确认400*25%=100万递延所得税负债。确认递延所得税负债将减少可辨认净资产公允价值，进而增加商誉。那么，根据解释13号，这100万需要减掉。

公式二

购买方支付的对价=商誉+被购买方可辨认净资产公允价对应份额-购买日前持有被购买方权益的公允价----------①

将①代入公式二：

总资产公允价= 商誉+被购买可辨认净资产公允价+取得负债的公允价（不含递延所得税负债）-取得现金及现金等价物-递延所得税资产-由递延所得税负债影响形成的商誉-------②

合并中取得的资产总额的公允价=被购买可辨认净资产公允价+取得负债的公允价（不含递延所得税负债）----------③

将③代入②：

总资产公允价= 商誉+合并中取得的资产总额的公允价-取得现金及现金等价物-递延所得税资产-由递延所得税负债影响形成的商誉-------④

合并中取得的非现金资产的公允价=合并中取得的资产总额的公允价-取得现金及现金等价物----------⑤

将⑤代入④：

总资产公允价= 商誉+合并中取得的非现金资产的公允价-递延所得税资产-由递延所得税负债影响形成的商誉。

最终与公式一整合后的效果一样。

这里放上普华永道公号推送的案例帮助大家理解：

生效

生效日期自 2020 年 1 月 1 日起施行，不要求追溯调整。

关注我，和数万人一起学习投行、审计思维