资金活动内部控制评价实务

资金活动内部控制评价实务(上)

　　资金活动内部控制评价是对资金活动内部控制设计及运行有效性的评价，是内部控制评价业务层面的重要内容之一。加强资金活动内部控制评价工作，有利于促使企业建立健全和有效执行资金活动内部控制，从而有效控制资金活动风险。

　　评价目标及评价依据

　　资金活动内部控制评价目标，就是保证资金活动内部控制设计和运行的有效性，促使企业预防和控制资金活动风险。

　　资金活动内部控制评价依据是国家关于货币资金管理方面的法律法规、企业制定的货币资金管理制度及《企业内部控制手册》中的相关内容。具体依据因评价单位的不同而有所不同。

　　一般来说，国家法律法规层面的评价依据包括《会计法》、《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制应用指引第6号——资金活动》等;评价单位层面的评价依据包括《会计核算办法》、《会计基础工作标准》、《资金管理办法》、《货币资金管理制度》、《资金授权制度和审核批准制度》、《资金业务的岗位责任制》、《财务岗位轮换制度》、《强制休假制度》、《内部稽核制度》、《报销审批审核制度》、《现金管理办法》、《支付结算细则》、《银行对账细则》、《票据管理办法》、《印章管理办法》、《监督检查制度》等;《企业内部控制管理手册》中的《资金活动内部控制矩阵》既是资金活动内部控制评价的对象，也是评价最为直接的依据。

　　评价内容

　　资金活动内部控制评价内容，总体上就是评价其设计和运行的有效性，包括过程和结果两个层面，具体评价范围包括筹资、投资、营运等主要资金活动业务，具体评价内容因被评价单位内部控制成熟度以及评价单位开展评价工作的不同而不同。

　　(一)设计有效性评价。评价要点包括：是否有明确的规章制度、工作手册等;内部控制设计是否全面、合理，是否可以涵盖企业所有资金活动业务，是否与企业经营规模及业务复杂程度相一致;关键业务控制设计是否包括筹资、投资和营运等。

　　实际操作中，资金活动内部控制设计有效性的具体评价内容主要包括：

　　现状梳理过程及结果。评价要点是：是否进行了现状梳理;是否梳理了现有管理制度或相关文件并编制了《资金活动内部管理制度或相关文件情况表》;是否进行业务现状描述并编制了《资金活动流程目录》、《资金活动业务现状流程图》等;现状梳理结果是否符合企业资金活动管理、业务现状等。

　　风险评估过程及结果。评价要点是：是否进行了风险评估工作;是否识别、分析和评价了资金活动风险并编制了《资金活动风险及其描述表》、《资金活动风险分析表》及《资金活动风险评价表》;是否确定了风险应对策略并编制了《资金活动风险应对策略表》;是否汇总分析了风险评估结果并编制了《资金活动业务风险数据库》;是否提出了资金活动重大风险解决方案;资金活动风险评估结果是否合理有效等。

　　控制要点确定过程及结果。评价要点是：是否划分了控制环节;每个控制环节是否确定了控制要点及关键控制并编制了《资金活动控制要点及其关键控制表》;资金活动控制环节、要点及其关键控制的确定结果是否有效。

　　控制目标分解过程及结果。评价要点是：是否分析确定了总体控制目标;是否分解了总体控制目标并编制了《资金活动内部控制目标表》;资金活动控制目标的分析、分解结果是否有效。

　　控制措施确定过程及结果。评价要点是：是否确定了总体控制措施，总体控制措施是否有效等;资金活动业务层的控制措施是否具体有效，是否编制了《资金活动内部控制措施表》。

　　控制证据设计过程及结果。评价要点是：是否设计了资金活动控制证据并编制了《资金活动控制证据表》;控制证据是否有效等。

　　管理制度优化过程及结果。评价要点是：是否提出了资金活动管理制度完善建议并编制了《资金活动制度完善建议表》;建议是否合理有效等。

　　控制流程图绘制过程及结果。评价要点是：是否绘制了《资金活动内部控制流程图》并在其中标注了《风险点和控制点》;《资金活动控制流程图》是否有效用等。

　　控制矩阵编制过程及结果。评价要点是：是否编制了《资金活动内部控制矩阵》;控制矩阵格式要素是否基本齐全等。

　　(二)运行有效性评价。评价要点包括：已设计完的内部控制及相关管理制度是否有效执行并有效控制了资金活动风险;已设计有效的各控制点的控制措施是否有效实施并有效防止了各控制环节的风险;是否建立了资金活动内部控制标准执行情况文档;是否根据业务、监管要求或法律法规等的变化持续改进资金活动内部控制等。

　　评价程序

　　资金活动内部控制评价程序，就实施阶段来说，主要包括调查了解、控制测试、缺陷认定、综合评价等程序。

　　(一)调查了解。资金活动内部控制调查了解，是评价实施阶段的首要环节，涉及具体内容很多，也因单位的不同而不同。在实践中，比较常用的是调查表法，控制矩阵法的应用还在探索之中。

　　资金活动内部控制调查表内容因单位的不同，但基本格式是比较统一的，包括调查内容、调查时间、被调查人、调查结论等。评价人员在实际应用该表时可按筹资、投资、营运等具体业务分别进行调查，更具有针对性。

　　用控制矩阵来调查了解并描述资金活动内部控制现状，可同现行的内部控制设计工具相衔接，与后续的资金活动内部控制测试底稿相一致，也是个比较好的工具。

　　(未完待续)

　　

资金活动内部控制评价实务(下)

　　续上期

　　(二)现场测试。资金活动内部控制现场测试，就是测试其设计和运行的有效性。实践中，可以根据具体情况做详查或抽样测试，测试方式包括跟单测试和关键控制测试等。

　　在设计有效性测试中，应综合运用询问适当人员、观察经营活动和检查相关文件等程序，一般采用跟单测试的方式。在运行有效性测试中，应综合运用审阅文件资料、询问相关人员、观察业务活动以及重新执行控制等程序，评价人员应将每个业务流程各控制点的测试程序、方法和结果都记录于《内部控制执行有效性测试底稿》，并在测试结束后将测试结果进行汇总，记录于《内部控制执行有效性评估汇总表》。

　　(三)认定缺陷。资金活动内部控制认定缺陷，就是对其设计和运行缺陷的认定，并按影响程度分为重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。在具体的缺陷认定过程中，应将已经调查了解到的资金活动内部控制系统现状与事先确定的标准模式进行对照，以揭示哪些法规规定的控制程序未被采用，分类汇集在《资金活动内部控制缺陷认定矩阵表》，并编制《资金活动内部控制缺陷认定表》。

　　资金活动内部控制缺陷也因资金活动业务的不同而不同，对资金活动内部缺陷的认定因针对具体资金活动业务进行。

　　1.筹资业务中常见的缺陷主要包括：

　　缺乏必要审批，形成账外资金。有些企业对筹资缺乏起码的控制，筹资未经过严格的授权批准和必要的复核，从而给内部人员利用职权贪污筹集的资金提供了机会，而且早晚会形成账外资产，影响报表的可靠性。

　　未发行的证券保管不严。对已核准但未发行的证券没有进行妥善的保管，给不法分子贪污盗窃提供了机会。

　　已收回的证券处理不当。收回的证券未及时注销，可能会被重复利用，给企业带来不必要的财务风险。

　　筹资会计记录有误。对筹资的账务处理出现有意或无意的错误，如债券溢折价的摊销不符合会计准则的规定，导致账实不符。

　　2.投资业务中常见的缺陷主要包括：

　　截留投资收益，形成账外资金。对企业应收的股票股利控制不严，内部人员可能将收到的股利不入账，或者少入账，形成账外资金，私设“小金库”，不仅会引发贪污股票收益的行为，而且违反会计法的规定，造成报表反映失实。

　　证券投资“黑箱”操作。由于投资业务中不相容职务没有分离等原因，会造成不法分子利用职务之便，挪用公款炒股，所形成的亏损由企业负担，而盈利被个人截留。

　　证券保管不善。证券作为流动性仅次于现金的流动资产，若对其缺乏适当的控制，则会为不法分子挪用或盗窃带来可乘之机，导致账实不符。

　　投资账务处理不当。会计人员业务素质不高，可能会使投资账务处理出现错误;另外，管理当局可能会授意会计人员多计或少计投资收益，人为调节利润。

　　3.营运业务中常见的缺陷主要包括：

　　截留收入。截留和非法侵占各种收入款项而不入账，为私设“小金库”及贪污挪用提供了方便，主要形式是：主营业务收入不入账，如将售出的产品报盘亏，销售收入进“小金库”;其他业务收入不入账，如出租单位房屋收入、应收取的商标使用费、场地出租或实物租金、出借资金的占用费、各种服务费等;营业外收入不入账，如出售固定资产变价收入、非货币性交易收到的补价、取得的罚款、没收的押金等;补贴收入不入账，如企业收到的先征后返的增值税、财政扶持补贴等;收到的投资收益不入账;其他收入不入账，如接受现金捐赠、厂家让利折扣、未理赔返还保险金、下属单位上缴的管理费等;隐匿佣金、回扣、好处费等。

　　虚报冒领。虚报冒领的手段可谓是五花八门，主要是虚列费用，虚列成本，多报费用入“小金库”，表现形式是：以预付款投资等名义，将资金转入“小金库”;建设单位向施工单位多拨工程款，虚报当年投资完成额，事后再将款项从施工单位退回“小金库”;行政机关将预算资金以经费支出名义，转入账外银行账户;将基建款先拨入下属单位，并在本单位列作支出，以后再从下属单位收回，存入“小金库”;多领原材料，然后变卖，所得资金入“小金库”等。

　　挪用资金。企业内部有关人员相互勾结，违反国家法规和企业相关制度的规定，将有特定用途的资金挪作他用,例如:将生产资金或建设资金投资到股市，谋取私利;挪用库存现金，出纳人员打白条顶库存现金;经单位领导批准用于个人生活或其他需要等。

　　贪污腐败。现金资产流动性强，若监管不到位很容易滋生贪污腐败。贪污手段可谓五花八门，主要有：利用收入现金不开发票或收据的漏洞而贪污现金;以涂改、撕毁发票或收据的形式贪污;利用假发票、假收据贪污;利用凭证副本重复报销或用白条虚报支出;开现金支票取款后不入现金账等。

　　管理薄弱。营运资金管理中最为常见的问题有：一是现金超额存放。企业对现金应设立库存限额，超过限额的现金应及时存入银行。若违规超额存放现金，则会导致财务核算混乱，不仅会引发贪污舞弊行为，而且导致报表反映不实。二是出借账号。有关人员利用银行和单位账户管理上的漏洞，将单位的银行账号借给其他单位或个人，这势必会导致银行账户管理的混乱，为自身的资金管理带来不便和风险。

　　(四)综合评价。资金活动内部控制综合评价，就是指在现场测试结果的基础上对其有效性做出的最终评价，主要工作是汇总前述的评价结果。本阶段工作应遵循整理资料、分析影响、形成结论、反馈意见等基本步骤。综合评价的方法很多，比较常用的是评分法，实施过程中，可分别对资金活动内部控制设计和运行的有效性进行评分，也可以综合进行评分。综合评价结果可编制《评价结果汇总表》或绘制成《评价地图》。

　　(完)