蓝敏点评2018年46号公告：一次性扣除的补丁

财税〔2018〕54号规定：2018-2020年，新购进的、500万以下固定资产允许一次性扣除的规定。

税务总局近日通过2018年第46号公告，打了一个补丁。

核心要点以下几点：

1、范围。

什么叫“新购进的固定资产”？

补丁表述是：“包括货币形式购进或自行建造”，包括的意思，是包括这两类，还是仅限于这两类呢？

比如，非货币资产交换取得的固定资产，能不能享受呢？

你要是认为不能享受，我就要问了，文件只规定包括货币形式购进，但没有说不包括以非货币形式的购进呀。

进一步分析，该文件本条后面还有一句：“其中以货币形式购进的固定资产包括购进的使用过的固定资产”，你总不能认为，仅有使用过的固定资产才能享受吧。

同一自然段文字里，两个“包括”，不能意思不同吧，不能一个是仅包括，一个是一般意义的包括吧。

我第一眼看这个文件时，还以为是“包括非货币形式……”呢。如果只限定这两种方式为可以优惠的“新购进”的话，那么多汉字，为什么独独用“包括”，而不是直接用“仅限于”呢。

所以，我看非货币交换的也能享受。投资、重组呢？算不算购进？我以前有公众号文章分析，大家可以找找看，也算。这个46号文的“包括”看来并不能否定这些情况。并且，这些购进的固定资产确认时点时，还不能限于“到货”或“发票开具时间”呢。

这个补丁可能让争议更大了。

2、时点

2018年1月1日至2020年12月31日新购进的，可以享受一次性扣除。那么，具体的时点，以什么为准呢？

本次公告对货币交易方式和自建固定资产的时点，规定有点细：

1）分期收款或赊销方式购进，以“到货时间”为准；

2）其它方式购进，以“发票开具时间”为准；

3）自建的，以“竣工结算时间”为准。

以发票的时间为标准，看起来非常确定，但实际上不确定性更大。发票只是一种凭证，按凭证记录的时间确定所得税的优惠时点，只会让问题复杂化，不会让问题简单化。

到货时间

分期收款与赊销的固定资产，以到货时间为准。

分期收款与赊销，销售方是按合同约定的时点纳增值税，所以也应按此时点开票，此时发票时间与固定资产“到货”、“会计确定”时点差异很大，所以，此时无法凭发票确认。

到货是什么意思？以什么为证据确认“到货”时点？难道未来还要再出个补丁，明确规定“所谓到货，是指……”？

如果没有新补丁，则到货的理解，应该以确认固定资产被运至购买方现场的时间为准，具体的证据，谁主张谁举证。

发票开具时间

比如，2021年2月到货一台固定资产，2020年12月开票并付款，这个固定资产可否一次性扣除？从文件看，可以。

因为本补丁是以发票这种“形式”来来定义时间的，这就是法定。

那么，如果发票开具时间不正确，怎么办？

比如，2017年12月份前付款并到货的固定资产，2018年1月开增值税专用发票，这个能不能一次扣除？

这张2018年开具的增值税专用发票，是延迟开具的，不符合开票规定，属不符合规定的发票，此时，该怎么办？

如果按“到货时间”或“其它时间”来判定，则不符合本公告的规定，如果按“应开票时间”来判定，也不符合本公告的规定。那么，税务人员怎么质疑此时享受错了呢？

看来，如果不再来一个补丁，明确规定“所谓发票开具时间，是指……”，或者“如果发票开具时间错误，则不能享受……”，依然是可以一次性扣除的。

3、一次性选择。

如果满足一次性扣除条件，而未选择一次性扣除，则未来也不得再选择一次扣除了。

这样的规定是限制纳税人主动、人为进行税负调节的空间。

4、其它

以上三点补丁，是对财税〔2018〕54号文内容的修改、限制。其它的点，实际上都不属于本质的变化。

1）金额。外购固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出确定单位价值；自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出确定单位价值。

这个规定与准则、所得税法规定的固定资产原值、计税基础是一致的。

2）扣除时点。这是指具体的扣除时点，为投入使用后的次月，可以理解为首次折旧的时点。注意，所得税按年计算。

3）税会处理可以一致。这是当然的，表述却是有问题的。因为如果税会一致了，就违反会计准则了。但是，如果会计愿意违反会计准则，也没说就不能享受一次性扣除。

4）明确了留存备查的资料细节。这些资料都是证明购入固定资产的金额、时点等的必备资料。

其中“核算有关资产税务处理与会计处理差异的台账”，是税会差异下的一个资料，可以一本账、一个EXCL表格，需要记录的内容是：固定资产的原值，一次扣除的金额，每月折旧及每年纳税调整的税会差异等。

如果这些资料不足怎么办？

如果资料不足，未来被查时也可以补足。如果资料不足，又无法证实符合优惠事项规定条件的，税务机关就有可能认为企业不能一次性扣除，从而进行处理了。

附公告原文：

关于设备器具扣除有关企业所得税政策执行问题的公告

国家税务总局公告2018年第46号

成文日期：2018-08-23

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例（以下简称企业所得税法及其实施条例）、《财政部税务总局关于设备器具扣除有关企业所得税政策的通知》（财税〔2018〕54号）规定，现就设备、器具扣除有关企业所得税政策执行问题公告如下：

一、企业在2018年1月1日至2020年12月31日期间新购进的设备、器具，单位价值不超过500万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧（以下简称一次性税前扣除政策）。

（一）所称设备、器具，是指除房屋、建筑物以外的固定资产（以下简称固定资产）；所称购进，包括以货币形式购进或自行建造，其中以货币形式购进的固定资产包括购进的使用过的固定资产；以货币形式购进的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出确定单位价值，自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出确定单位价值。

（二）固定资产购进时点按以下原则确认：以货币形式购进的固定资产，除采取分期付款或赊销方式购进外，按发票开具时间确认；以分期付款或赊销方式购进的固定资产，按固定资产到货时间确认；自行建造的固定资产，按竣工结算时间确认。

二、固定资产在投入使用月份的次月所属年度一次性税前扣除。

三、企业选择享受一次性税前扣除政策的，其资产的税务处理可与会计处理不一致。

四、企业根据自身生产经营核算需要，可自行选择享受一次性税前扣除政策。未选择享受一次性税前扣除政策的，以后年度不得再变更。

五、企业按照《国家税务总局关于发布修订后的〈企业所得税优惠政策事项办理办法〉的公告》(国家税务总局公告2018年第23号)的规定办理享受政策的相关手续，主要留存备查资料如下：

（一）有关固定资产购进时点的资料（如以货币形式购进固定资产的发票，以分期付款或赊销方式购进固定资产的到货时间说明，自行建造固定资产的竣工决算情况说明等）；

（二）固定资产记账凭证；

（三）核算有关资产税务处理与会计处理差异的台账。

六、单位价值超过500万元的固定资产，仍按照企业所得税法及其实施条例、《财政部国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2014〕75号）、《财政部国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知》（财税〔2015〕106号）、《国家税务总局关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第64号）、《国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第68号）等相关规定执行。

　　特此公告。

国家税务总局

2018年8月23日