走私案辩护经验：偷逃税款核定证明书的审查方法！
每一份关键证据，都有它的内在逻辑链条。每一个逻辑链条都环环相扣，这份证据才真实、合法、可信。一旦某个逻辑链条出现了断裂，那么，这份证据就存在缺陷，辩护的空间就出现了。辩护律师应当理顺关键证据的内在逻辑，然后顺着这个逻辑链条去审查每一个环节。
在走私案件中，逃税金额是定罪量刑的最重要标准。一般来说，逃税金额都是由海关核定并出具《偷逃税款核定证明书》，证实涉案货物偷逃税款的税额是多少。
对《偷逃税款核定证明书》的审查质证，其实就是对犯罪嫌疑人、被告人是否存在偷逃税款以及偷逃税款数额的审查过程。它的内在逻辑在于：犯罪嫌疑人、被告人存在走私事实，缉私部门根据走私货物的品名、原产地、规格、数量、价格、税率等，核算犯罪嫌疑人、被告人偷逃税款的数额，最终形成《偷逃税款核定证明书》这份书证。理顺了这个逻辑链条，就可以按照这个逻辑链条，逐环审查《偷逃税款核定证明书》。
（一）审查核税基础事实：走私事实是否成立
走私的行为方式有多种多样，有通过伪装、藏匿等手段的通关走私，有通过伪报品名、少报数量、低报价格等方式的通关走私，有通过边境小道绕过海关检查的绕关走私，有将保税货特定减免税的货物在境内销售的变相走私等等。但走私的本质无外乎偷逃税款，不缴或少缴税款。因此，走私事实的证据是否充分，是审查的第一步。若走私事实证据不足，则逃税金额自然无法认定。
案例一，在周某涉嫌走私普通货物罪一案中，起诉意见书认定周某委托吕某报税进口牛皮革边角料、盐湿牛皮，吕某接受委托之后，指使员工制作报关单证，将涉案货物通过报关公司申报进口，并在货物进口后安排车辆运送至周某指定的仓库。《偷逃税款核定证明书》认定周某偷逃税款151万多元。但是，该案周某对吕某走私是否存在明知的故意很难认定，走私事实难以成立，《偷逃税款核定证明书》认定周某该部分偷逃税款数额，应当相应扣减。
案例二，在郑某涉嫌走私普通货物罪一案中，海关的《起诉意见书》认定郑某通过“洗单”的方式，在境外购买了XX品牌的激光二极管之后，在境外将货物发货至台湾某公司，在台湾更换包装、品牌后，再制作虚假的发票、装箱单等资料，向大陆海关低报、伪报进口。从2014年到2019年走私了58单，合计税款数额500多万元。
辩护律师审查发现，58单走私事实有很大一部分证据严重不足。海关提供的报关单只有2016年到2019年的，指控郑某2016年之前的几十单走私普通货物行为，均没有报关单等关键证据。缺少报关材料，就意味着是否存在报关低报、伪报进口的行为缺少关键书证，无法证实，在认定逃税金额时，应当剔除这些没有报关单的走私数额。
案例三，在张某涉嫌走私普通货物罪一案中，《偷逃税款海关核定证明书》认定张某偷逃税额为人民币980500.30元。但是，其中有8票货物海关没有查找到进口的报关单证，有20票是查到进口报关单证的，因此，公诉机关把其中8票没有报关单证的予以扣减，不作为犯罪数额，最后确认的就是走私普通货物20单，偷逃税额是795562.67元。
案例四，在龙某涉嫌走私普通货物罪一案中，《偷逃税款海关核定证明书》认定涉案货物偷逃税额是人民币6697132．61元，法院对没有相对应的报关单、存在重复计核的部分项目予以扣减，最后认定偷逃税款数额为人民币6480863.95元。
案例五，在余某涉嫌走私普通货物罪一案中，海关的《起诉意见书》认定余某以“包税”的方式委托官某将货物走私入境，官某收取货物总价值的2.5%作为代理费。之后，官某将这单业务委托给易某，易某再委托给陈某等人将货物通过粤港直通车夹藏方式将货物走私入境，交给余某。
余某、官某、易某到案之后，对走私犯罪事实的供述前后反复，余某、关某、易某的微信聊天记录、邮件往来被查扣在案，表面上看，证据是比较充分。辩护律师审查发现，该案虽然货主、货代都归案，但是，除了三人的供述之外，货物入境的任何证据都没有，陈某等将货物从境外携带入境的具体行为人，都没有归案，涉案货物也未查扣在案。那么，涉案货物是否确实是走私入境、如何走私入境，缺少关键行为人的证词，没有证据证实。在这种情况下，能否认定为走私普通货物罪，还有一定的辩护空间。
（二）审查核税的过程：价格、原产地等是否准确
在认定走私事实的证据比较充分的情况下，可以对涉案产品的原产地、核税价格、税率等是否准确进行审查，审查核税过程有无错误。
案例一，在谢某等涉嫌走私罗汉松一案中，谢某在2013年走私涉案物品，2018年6月X日案发被抓获归案，涉案走私物品被查扣在案。为计算偷逃税款的金额，公安机关找到价格认定中心，对涉案走私物品的价格进行认定。价格认定中心以2018年6月X日为基准日，对涉案物品的市场零售价为依据，出具了一份价格认定书。海关缉私部门根据该价格认定书，作出《偷逃税款核定证明书》，计算出被告人偷逃税款的数额。
办案机关认为，根据《海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第二十八条，“在计核涉嫌走私的货物或者物品偷逃税款时，应当以走私行为案发时所适用的税则、税率、汇率和按照本办法第十六条至第二十五条的规定审定的计税价格计算。”因此，以案发时间2018年6月X日为基准日核税，是符合法律规定的。
辩护律师审查该《偷逃税款核定证明书》发现：
其一，计税价格的依据是错误的。根据《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第十六条规定，“涉嫌走私货物能够确定成交价格的，其计税价格应当以货物的成交价格为基础审核确定。”无法确定成交价格，才能以第十七至二十五条规定确定计税价。因此，在能够确定成交价格的情况下，计税价格应以货物的成交价格为基础确定。在本案中，在案证据能够认定涉案货物的成交价格，就不需要进行价格认定，不能以市场零售价格认定计税价格。
其二，《偷逃税款核定证明书》所依据《价格认定书》的基准日是错误的。价格计算不应该以2018年6月X日计算。涉案货物的价格是变动的，从2013年走私进来至今已经五年，现在的价格上涨很多，应当以当时走私进来的时间作为基准日来认定价格，进而核税。《海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》（海关总署令第97号）第二十八条规定，“在计核涉嫌走私的货物或者物品偷逃税款时，应当以走私行为案发时所适用的税则、税率、汇率和按照本办法第十六条至第二十五条的规定审定的计税价格计算。”
首先，“走私行为案发时”，有多种理解，例如走私行为案件发生时，走私行为案件被发现时（东窗事发时），走私行为案件当事人被抓获归案时，等等。不能狭义理解为走私案件当事人被抓获时，即2018年6月份。
其次，该如何理解“走私行为案发时”，要回归到具体的法条上下文语境。《海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》（海关总署令第97号）第二十八条规定，“在计核涉嫌走私的货物或者物品偷逃税款时，应当以走私行为案发时所适用的税则、税率、汇率和按照本办法第十六条至第二十五条的规定审定的计税价格计算。具体计算办法如下：(一)有证据证明走私行为发生时间的，以走私行为发生之日计算；(二)走私行为的发生呈连续状态的，以连续走私行为的最后终结之日计算；(三)证据无法证明走私行为发生之日或者连续走私行为终结之日的，以走私案件的受案之日(包括刑事和行政受案之日)计算；同一案件因办案部门转换出现不同受案日期的，以最先受案的部门受案之日为准。”因此，在有证据证明走私行为发生时间的情况下，就应当以走私行为发生之日计算——按照走私行为发生时的税则、税率、汇率和走私行为时按照本办法确定的计税价格。
综上，在该法条中，“走私行为发生时间”就是“走私行为发生时”的意思，不应当以被告人被抓获的时间作为核价基准日。
案例二，在谢某等涉嫌走私茶花树一案中，海关出具了《偷逃税款核定证明书》，适用的税率是关税10%、增值税17%。辩护律师研究发现，《偷逃税款核定证明书》对茶花树的适用关税税号、税率是值得商榷的。
其一，关税税率问题。海关认定涉案茶花树的货品名“其他活植物（种用除外）”，因而适用税号为“0602.9099 99”的关税税率10%。然而，根据《海关进出口税则》，税号0602.9091 99的货品名称为“其他种用苗木”，关税税率为0%，增值税率为11%。涉案的茶花树均用于种植，可以认定为“其他种用苗木”类货物，适用前述税率。至于是“其他活植物（种用除外）”还是“其他种用苗木”的区别，办案机关没有作出解释。
其二，增值税税率问题。根据《财政部、税务总局关于调整增值税税率的通知》（财税【2018】32号）第一条，“纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%、10%。”第六条，“本通知自2018年5月1日起执行。”因此，涉案的茶花树也可适用2018年5月的增值税率10%，关税税率0%。
案例三，在杨某涉嫌走私大米一案中，海关出具的《偷逃税款核定证明书》对涉案大米按照65%的关税率计算偷逃税款金额。辩护律师审查发现，被告人的供述、国内购买大米货主的证言、发票以及对账表、计核资料清单等证据都显示，涉案大米完全是在东盟成员国缅甸生产的，涉案大米的原产地是缅甸。
根据《进出口关税条例》（2003年）、《中华人民共和国海关＜中华人民共和国与东南亚国家联盟全面经济合作框架协议＞项下进出口货物原产地管理办法》、《国务院关税税则委员会关于2013年关税实施方案的通知》等，原产于与中华人民共和国签订含有关税优惠条款的区域性贸易协定国家或者地区的进口货物，适用协定税率；对原产于文莱、印度尼西亚、马来西亚、新加坡、泰国、菲律宾、越南、缅甸、老挝和柬埔寨的部分税目商品实施中国-东盟自由贸易协定税率。大米的协定关税是20%。关税税率的选择，对于认定逃税金额的影响是巨大的。此类走私案件，应该适用最惠国税率还是适用协定税率，在司法实践中，存在较大争议，辩护律师可以提出税率适用的辩护意见。