凡人说税：固定资产弃置费用处理的会计与税法差异
固定资产的弃置费用，通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出。
在固定资产弃置费用的会计处理上，由于弃置费用的金额与其现值比较通常相差较大，需要考虑货币时间价值。企业应将弃置费用的现值计入相关的固定资产成本，同时根据《企业会计准则第13号-或有事项》的规定，确认相应的预计负债。在固定资产使用寿命期内，按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用于发生时计入财务费用。
弃置费用发生于特殊行业特定固定资产之上，如核电、矿山、油田等企业固定资产的弃置和恢复环境义务。一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。
【例题】宜城公司2020年1月1日建造完工某项有弃置意义固定资产，成本为100 000元，10年后的弃置费用为10 794.60元，假设按8%的折现率计算，该弃置费用的现值为5 000元。
【解析】
（1）确认资产价值及弃置费用 ：
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年度 |
预计负债 |
应计利息 |
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第1年 |
5000.00 |
400.00 |
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第2年 |
5400.00 |
432.00 |
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第3年 |
5832.00 |
466.56 |
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第4年 |
6298.56 |
503.88 |
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第5年 |
6802.44 |
544.20 |
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第6年 |
7346.64 |
587.73 |
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第7年 |
7934.37 |
634.75 |
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第8年 |
8569.12 |
685.53 |
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第9年 |
9254.65 |
740.37 |
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第10年 |
9995.02 |
799.60 |
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累计 |
10794.62 |
如果此时预计的弃置费用大于实际发生数，其差额可以确认为“营业外支出”，相反，则确认为“营业外收入”。
根据“据实扣除”的基本原则，税法一般对费用在未实际发生前是不认可的。但《企业所得税法实施条例》第四十五条规定，企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。
三
差异分析
从以上会计处理与税法规定来看，企业发生的固定资产弃置费用，会计与税法并无实质性差异，均可以税前扣除，只是确认形式上的不同。
税法上允许企业通过计提专项资金的方式税前列支。
如果企业依法计提专项资金，用于列支固定资产弃置费用，税法和会计处理上无差异。
如果企业未采取计提准备金或专项资金的方式核算弃置费用，税法则需要在弃置费用实际发生时才能税前扣除。
会计上以未来将要发生弃置费用的现值计入固定资产初始成本，根据弃置费用现值的摊余成本与实际利率计算的利息费用通过“财务费用”计入当期损益。此时，会计上固定资产账面价值中确认的预计弃置费用现值，是通过每年计提折旧的形式，影响企业所得税费用和应交企业所得税。也就是说该差异在会计上计提的折旧，税法不能税前扣除，只能在实际发生时才能扣除，形成可抵扣暂时性差异。当期按税法规定计算的应交企业所得税大于按会计利润计算的所得税费用，其对所得税的影响应当确认相关的递延所得税资产。
【例题】接上例，宜城公司在2020年1月1日确认的固定资产初始成本为 105 000元，税法对其中的弃置费用现值5000元是不认可的，差额5000元以折旧的形式每年影响所得税费用和应交企业所得税。
【解析】
（1）差异=5000（元）
（2）每年通过折旧对所得税的影响=5000÷10×25%=125（元），10年共计影响金额为1250元
（3）账务处理（10年累计）
（4）固定资产使用寿命期内共计计提利息5794.60元，当期不得税前扣除，但可以于后期实际发生时扣除。预计负债的账面价值为5794.60元，其计税基础为：
负债的计税基础=账面价值－未来期间按照税法规定可予税前抵扣的金额=5794.60-5794.60=0
账面价值为5794.60元＞计税基础0
差异5794.60元对所得税的影响形成递延所得税资产：
对所得税的影响=5794.60×25%=1448.65（元）
（5）折旧及预计负债差异对所得税的影响是在固定资产使用寿命期内每年形成的，10年后实际发生弃置费用时，会计上不再确认对所得税的影响，但税法规定于发生当期税前扣除，从而影响当期所得税，递延所得税资产得以转回。
- 胡子会计 -
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