题目：出版社经营管理中的稿酬与纳税管理——2018年度出版专业职业资格考试综合题解析
来源：《出版与印刷》2019年第1期
作者：马迁
DOI:10.19619/j.issn.1007-1938.2019.01.019
摘要：文章分析了2018年度出版专业职业资格考试“出版专业基础知识·中级”科目出版社经营管理方面综合题涉及的知识点，并结合考试大纲及近年来国家关于稿酬、个人所得税、增值税等的政策作进一步解析。
关键词：出版专业职业资格考试；稿酬；个人所得税；增值税
引用参考文献格式：
马迁. 出版社经营管理中的稿酬与纳税管理——2018年度出版专业职业资格考试综合题解析[J]. 出版与印刷, 2019(1): 89-93.
2018年度出版专业职业资格考试“出版专业基础知识·中级”科目试卷的第79题是有关出版社经营管理方面的综合题。该题与2017年度的相应题目类似，都是主要考核稿酬的计付和出版社代扣缴作者稿酬个人所得税的计算原理，以及国家关于出版社缴纳图书销售收入增值税的相关管理规定，但稿酬形式和相关数据不同。原题如下：2016年1月，张云将书稿《婴幼儿营养指南》交甲出版社出版。双方签订的图书出版合同中约定：甲出版社以基本稿酬加印数稿酬的形式支付稿酬，代扣缴个人所得税后汇入张云指定的银行账户。基本稿酬标准为200元/千字，印数稿酬标准为2%，按国家版权局规定的方式结算。图书出版后的3个月内结清稿酬；作者除可得到15册样书外，还可以按6折优惠购书，数量不限。2016年7月中旬，《婴幼儿营养指南》出版。该书为勒口平装A5开本；除主书名页用铜版纸外，书心其他部分都用胶版印刷纸印刷，每个页面排25行，每行排28字。书中有出版前言2面，末尾余空白8行；目录3面，末尾余空白5行；后记2面，末尾余空白10行；正文部分共216面，各部分末尾的空白共计68行。版本记录页标明的相关数据为字数158千字，印数3200册，定价20元。2016年8月初，张云按出版合同约定的条件购买《婴幼儿营养指南》150册，请甲出版社从稿酬中扣除购书款。同时，甲出版社按照与某发行集团所订图书寄销协议中“所出新书主动发货，折扣率均为65%，每年年底结算付款”的约定，主动发去2000册。2016年10月，某网上书店要求经销该书800册，承诺可以先付款，但希望折扣率为55%，甲出版社同意。2017年1月，甲出版社重印2000册，发行集团要求添货1200册。2017年12月，发行集团退货100册，并结清书款。问题一：该书第一次印刷后，张云应得的税前稿酬总额为多少元？问题二：该书第一次印刷后，张云应为稿酬收入缴纳个人所得税多少元？问题三：该书第一次印刷后，甲出版社应实际汇入张云银行账户多少元？问题四：该书第二次印刷后，张云应为稿酬收入缴纳个人所得税多少元？问题五：至2017年12月，该书累计收入应缴纳增值税销项税（税率按11%计）多少元？解答这类题目，不仅要掌握考试辅导教材《出版专业基础·中级》关于纳税管理的相关知识点，还要求掌握初级教材中关于图书付酬方式的相关知识点（参见《出版专业基础·初级》第115—119页）和书刊版面字数计算的知识点（参见《出版专业实务·初级》第221—223页）。以下结合考试大纲及近年来国家相关政策对考题进行分析阐释。根据国家版权局《使用文字作品支付报酬办法》（简称《作品报酬办法》），除著作权人与图书出版者另有约定外，出版图书的付酬方式有三种——版税、一次性付酬和基本稿酬加印数稿酬。版税是国际通行的付酬方式（2017年考题要求计算的就是版税），计算方法是“图书定价×实际销售数或者印数×版税率”，一般按照实际销售数来结算。需要注意的是，如果首次销售数不足1000册，按1000册支付版税，但在下次结算时对已经支付的部分不重复支付。另外，如果在出版合同里没有特别约定，一般是在每年年终结付一次。一次性付酬是指出版者根据作品的质量、篇幅，作者的知名度、影响力，使用的方式、范围和授权期限等因素计算出报酬，并一次性向作者付清。本题中采用的是基本稿酬加印数稿酬的形式，兹分别解释。正确计算付酬字数是本题的难点。首先要区分哪些文字计算在内，哪些不算。稿酬实际上是出版单位为使用作者的智力创作成果而支付的费用。所以，对图书中不属于作者智力创作成果的部分不需要支付费用。也就是说，图书中的书名页文字、出版前言、目录、凡例、出版后记等辅文不在付酬之列，而前言、序文、后记是作者创作的，属于智力创作成果的一部分，应该付酬。据此，本题中应该按照正文和后记的字数付酬。根据《作品报酬办法》，付酬字数的计算是“以排印的版面每行字数乘全部实有的行数计算”，并且“占行题目或者末尾排不足一行的，按一行计算”。据此，没有一个字的空白行不计入付费范围，而实有行数的计算，就是每面行数乘页面数再减去空白行数。本题中，已知数据有每行28字，每面25行，正文共216面、空白行共计68行，后记2面、空白10行。于是就有：全部实有行数＝25×216－68＋25×2－10＝5372（行）然而，计算得到的字数还不能直接用来计算稿酬。因为计算图书稿酬时，应该以“整数千字”为单位，即“不足千字部分按千字计算”；而计算报纸、期刊所载作品的稿酬应该以“0.5千字”为单位，即不足500字部分应按0.5千字计，超过500字但不足1000字的部分才按1千字计。[1]117-118所以，本题中的付酬字数应按151千字计。这也是本题的难点之一。基本稿酬＝稿酬标准×付酬字数＝200×151＝30 200（元）“印数稿酬以千册为单位，每千册按基本稿酬的一定比例计算”[1]118，即印数稿酬＝基本稿酬×千册印数×印数稿酬标准。印数稿酬的计算容易出现三种错误：一是漏算，二是搞错印数稿酬标准，三是千册印数计算错误。漏算，就是根本没有计算印数稿酬，只把基本稿酬作为作者应得的报酬。一般来说，漏算印数稿酬是由于审题粗疏所致。搞错印数稿酬标准，也是审题粗疏所致。虽然《作品报酬办法》中规定的法定标准为“每印一千册，按基本稿酬的1%支付”，但像基本稿酬标准一样，“具体数值应由当事人双方协商确定”[1]117。题中已经说明合同约定的印数稿酬标准为2%，就应按2%计算，而不能机械地搬用1%这个标准。千册印数的计算也是本题的难点。按《作品报酬办法》规定，印数“不足一千册的，按一千册计算”[1]118。所以，第一次印刷的印数3200册，应按4千册计算，不能按3.2千册或3千册计。第二次印刷的印数2000册，便按2千册计算。按照前面已经计算得到的基本稿酬数额，可算出两次印数稿酬的数额：第一次印刷的印数稿酬＝30 200×4×2%＝2416（元）第二次印刷的印数稿酬＝30 200×2×2%＝1208（元）采用基本稿酬加印数稿酬这种方式支付稿酬时，需要特别注意的是：基本稿酬仅在第一次印刷后支付，以后加印不需要再支付；印数稿酬在每次印刷（第一次印刷自然也包括在内）后均需支付。因此：第一次印刷后的稿酬总额＝基本稿酬＋第一次印刷的印数稿酬＝30 200＋2416＝32 616（元）第二次印刷后的稿酬总额＝第二次印刷的印数稿酬＝1208（元）可见，如果解答问题四时还将基本稿酬计入纳税基数，显然是错误的。稿酬应纳个人所得税的计算方式有两种：总收入不超过4000元的，应纳个人所得税＝（稿酬总收入－800）×20%×（1－30%）；总收入为4000元及以上的，应纳个人所得税＝稿酬总收入×（1－20%）×20%×（1－30%）。其中的“总收入”是指“每个人从每个品种图书（或报刊发表的每篇文章）所取得的稿酬”[2]250。这样，如果稿酬分几次获得，每次计算个人所得税时就要考虑稿酬累计总额的情况而采用不同的计算方式。第一，累计总额不足4000元（稿酬采用版税形式时常有这种情况）时，只能有800元的免税额。就是说，除第一次计算应纳税额时可扣除800元外，以后几次都应该直接按“稿酬金额×20%×（1－30%）”计算应纳税额。第二，第一次稿酬已经超过4000元，此后各次都可以直接采用“稿酬金额×（1－20%）×20%×（1－30%）”的方式计算。第三，如果累计总额起初不足4000元，而后来超过4000元，计算步骤较为复杂：首先，把各次稿酬累加；其次，以累加的稿酬总和为纳税基数，按照“稿酬总收入×（1－20%）×20%×（1－30%）”计算应纳个人所得税总额；再次，减去此前已纳税额，所得差即为当次应纳税额。[3]以往考题中常有第一次版税不足4000元，而加上第二次版税便超过4000元的情况，就应该采用这种方法计算第二次的纳税额。此外，如果出版社曾向作者预付稿酬，其应该视为第一次稿酬，而将图书出版后结算的稿酬视为第二次稿酬，并采用相应方法计算应纳税额。如预付稿酬暂未扣缴个人所得税（这是比较常见的），应将两次稿酬合并计算应缴税额，并从第二次可得稿酬中扣缴全部税金。2018年的题目相对简单些。这里结合考题中的数据略作说明。据问题一的答案，可知第一次印刷后的稿酬总额已经超过4000元，因此：应纳个人所得税＝稿酬总收入×（1－20%）×20%×（1－30%）＝32 616×11.2%＝3652.992（元）需要注意的是，“如果按公式计算得到的各种应纳税额中有不足‘1元’的‘角’‘分’，则实际缴纳税额时，略去‘角’‘分’不计，只取‘整元’数”[2]252，所以第一次印刷后应纳的个人所得税为3652元，而不能四舍五入取3653元。如前所述，第二次印刷后的稿酬为1208元。由于第一次印刷后的稿酬总额已超过4000元，所以第二次计算个人所得税时，可以直接按“稿酬总收入×（1－20%）×20%×（1－30%）”计算：应纳个人所得税＝稿酬总收入×（1－20%）×20%×（1－30%）＝1208×11.2%＝135.296（元）出版社“对本社支出的各种稿酬、劳务费和其他所得依法履行代扣代缴个人所得税的义务”[2]250，因此出版社实际汇入作者账户的金额，应是可得稿酬扣除个人所得税后的差额。如果作者要求按双方商定的优惠条件（本题中是打6折，数量不限）购买图书，购书款则通常也从稿酬中扣除。需要注意的是，购书款必须从税后稿酬中扣除。因为若在税前稿酬中扣除，会降低纳税基数，从而漏税。本题中的情况较为简单，作者可得稿酬扣除个人所得税后，只要再扣除6折购买150册图书的1800元（购书款＝定价×数量×折扣＝20×150×60%＝1800）。因此，对本题中问题三“第一次印刷后，甲出版社应实际汇入张云银行账户多少元”的解答是：汇款金额＝第一次印刷后的稿酬总额－应纳个人所得税－购书款＝32 616－3652－1800＝27 164（元）这里较容易出错的，是或者未扣除购书款，或者多扣了15册样书的费用。2019年1月1日起，我国全面实施修订后的《个人所得税法》。根据国家税务总局《关于全面实施新个人所得税法若干征管衔接问题的公告》，稿酬应缴纳的个人所得税依然按照上述方法计算，并由出版单位预扣预缴。年度预扣预缴税额与年度应纳税额不一致的，由居民个人于次年3月1日至6月30日向主管税务机关办理综合所得年度汇算清缴，税款多退少补。据此，今后出版单位向作者支付稿酬时，应该仍然按照教材中讲述的方法计算、扣缴个人所得税。“增值税是对从事销售货物，提供加工、修理、修配劳务，从事进口货物的单位或个人所取得的增值额为课税对象而征收的一种税。”[2]246图书定价中包含一定比例的增值税[计算图书定价的算式中有“×（1＋增值税率）”的因数项，就体现了这一点]，所以出版社销售图书所获收入中也包含一定比例的增值税，这叫做“销项增值税”（有时也称“增值税销项税”）。同时，出版社购进货物（如纸张、装帧材料等）或接受应税劳务（如书刊的印刷、装订，货物托运等）时，所支付的价款中也包含着增值税，这叫做“进项增值税”（有时也称“增值税进项税”），由销售方收取后缴纳给国家。出版社可以凭买入货物或劳务时取得的增值税专用发票以进项增值税抵扣销项增值税。所以，实际应缴纳的增值税＝销项增值税－进项增值税。进项增值税的计算与整个出版社在一定时间段内的经营情况有关，面向出版专业技术人员的考试一般不会涉及。销项增值税的计算则是出版专业技术人员需要把握的，因为这在估算某一种图书产品的盈亏状况时具有相当重要的意义。所以，本题的问题五便是要求考生计算销项增值税。含税销售额即销售实洋，是计算销项增值税的基础数据，一般按一定的时间段累计。本题中需要计算的是从2016年7月中旬至2017年12月累计的销售实洋，相关数据有：作者购书150册，折扣率60%；发行集团进货2000册，添货1200册，退货100册，折扣率65%；网上书店销800册，折扣率55%。根据这些数据，可以得到：累计销售实洋＝20×150×60%＋20×（2000＋1200－100）×65%＋20×800×55%＝50 900（元）。需要注意的是，不同的销售渠道有不同的折扣，销售过程中又有添货和退货。考生必须认真审题，准确把握每笔交易的折扣率与实际销售数量。销售实洋之所以称为“含税销售额”，是因为它实际上由两部分组成。一部分是出版社可得收入（即不含税销售收入），一部分是必须缴纳给国家的增值税（下面以X代表），并且后者以前者为基数按增值税率计算。如果以A代表销售实洋，B代表出版社可得收入，T代表增值税率，它们之间的关系是A＝B＋BT，亦即A＝B（1＋T），并可以改写成B＝A÷（1＋T）。可见，只要知道A和T的值，不难算出B的值，再乘上T，就可得到X。所以，X＝A÷（1＋T）×T，用文字表示，就是：销项增值税＝含税销售额÷（1＋增值税率）×增值税率。题目中已说明“税率按11%计”，销售实洋在前面也已算出，于是就可得到：销项增值税＝50 900÷（1＋11%）×11%＝5044.14（元）为扶持出版业发展，国家对出版物销售收入实行增值税优惠政策。在很长时间内，“出版物的销售收入采用13%的税率”[2]247，而同期许多货物或劳务的销售收入增值税率为17%。2017年7月1日起，出版物销售收入的增值税率降为11%，2018年5月1日起，又进一步降低至10%。2015年版辅导教材反映教材修订时的增值税率，而该税率在考题中设定的“2017年12月”已经不适用。因此，题中特意括注“税率按11%计”。但是，有部分考生根本不顾这个提示，增值税率仍然按13%计，甚至按17%计。显然是审题粗疏。可见，考生要想能够通过考试，不仅要认真学习辅导教材（中级考生也要学习初级教材），而且考试时必须认真审题。
参考文献
[1] 国家新闻出版广电总局出版专业资格考试办公室.出版专业基础·初级[M].武汉：崇文书局，2015.
[2] 国家新闻出版广电总局出版专业资格考试办公室.出版专业基础·中级[M].北京：商务印书馆，2015.
[3] 黄静，靳琼，马迁，等.2016 年度出版专业职业资格考试综合题难点解析（中级基础知识）[J].出版与印刷，2017(2)：89-96.
（作者单位：上海出版印刷高等专科学校）
