新收入准则下附有销售退回条款销售的财税处理及纳税调整
新收入准则下附有销售退回条款销售的财税处理及纳税调整
彭怀文
附有销售退回条款的商品销售,是指购买方依照有关协议规定的条件，可以在一定期间内退货的销售方式。
一、附有销售退回条款销售的会计处理
《企业会计准则第14号——收入》（2017版）第三十二条规定，对于附有销售退回条款的销售，企业应当在客户取得相关商品控制权时，按照因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额（即，不包含预期因销售退回将退还的金额）确认收入，按照预期因销售退回将退还的金额确认负债；同时，按照预期将退回商品转让时的账面价值，扣除收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）后的余额，确认为一项资产，按照所转让商品转让时的账面价值，扣除上述资产成本的净额结转成本。每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况，如有变化，应当作为会计估计变更进行会计处理。
上述规定的会计处理，归纳如下：
二、附有销售退回条款销售的税务处理
对于附有销售退回条款的销售，税法上并无专门的规定。
在税法上无论附有销售退回条件售出的商品是否退回，均在商品发出时全额确认收入，计算缴纳增值税和所得税应税收入。对于退货实际发生时,才冲减增值税计税依据和企业所得税应税收入。
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国税函〔2008)875号)规定，企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。因此，税务处理上要求企业在商品销售时全部确认收入并全部结转成本，实际发生退货时冲减当期收入和成本。故在新收入准则下销售时将会形成税会差异。
三、实务操作案例
【案例-1】附有销售退回条款的商品销售财税处理及风险管理
甲公司为增值税一般纳税人(增值税税率为16%)，企业所得税率为25%。甲公司于2019年12月10日将一批商品销售给利君公司，销售价格为100万元(不含增值税)，商品销售成本为80万元。根据双方签订的协议，利君公司在收到货后3个月内不满意有权退货，按以往的经验估计退货的可能性为10%。截止2019年12月31日商品已发出，款项尚未收到，增值税专用发票已开具。
假定甲公司适用2017版收入准则，退货发生不会对商品价值产生减损，税率13%。
问题：甲公司2019年所涉及账务处理与纳税调整
1.会计处理
发出商品时：
借：应收账款 113万元
贷：主营业务收入 90万元（100*90%）
预计负债——预计退货款 10万元（100*10%）
应交税费——应交增值税(销项税额) 13万元
同时结转成本：
借：主营业务成本 72万元（80*90%）
应收退货成本 8万元（80*10%）
贷：库存商品 80万元
2.税会差异分析
无论是或有负债，还是销售退回的估计，在没有实际发生时税务一律不予认可。因此，会计处理确认的销售收入冲减需要通过纳税调整来进行修正回去。
3.2019年企业所得税申报表的相关填报
第一步：填写《A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》。见表-1：
第二步：填写《A105000纳税调整项目明细表》，如表-2：
4.税务风险说明
（1）直接通过《A105000纳税调整项目明细表》的"收入类调整项目"和"扣除类调整项目"的"其他"项目进行调整，而不通过《A105010视同销售和房地产开发企业特定业务纳税调整明细表》的"视同销售"的"其他"项目调整。
（2）遗漏预计退货冲减收入的纳税调整。
（3）将实际退货当成估计退货进行纳税调整。
5.企业后续风险管理
针对案例中所述情况，企业在正确填报申报表的同时，还应做好后续风险管理工作。
（1）登记税会差异及纳税调整台账，说明纳税调整的原因；
（2）如果附带退货条件的商品销售经常发生，设置单独的估计退货明细账；
（3）检查收入明细账，注意将实际退货与估计退货进行区分。既要避免多调整，也要避免少调整。
（4）在次年实际退货发生后，应及时进行会计处理，并对或有负债进行调整处理。在次年所得税汇算申报时将上年度的估计退货进行反调整。
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