人防车位的那些税事儿

 一、引言 

人防车位的产权归属问题一直都是广大业主非常关注的问题，也是房地产企业在做人防车位税务处理时非常困惑的问题。房地产企业人防车位涉及的税种比较多，收入确认与成本扣除相对较复杂，加之人防车位复杂的产权问题，导致各地税务机关在政策具体操作上差异很大，没有统一的规范可以适用。本文拟从人防车位常见交易模式入手，阐述其后的税务处理，并对人防车位各地税务处理不一的原因进行分析，进而提出若干税务优化建议，以期对房地产财务从业人员有所帮助。

二、人防车位常见交易模式的税务处理

人防车位常见的交易模式有两种，一种是签订人防车位使用权转让协议的直接销售模式，另一种是签订长期使用权租赁合同的以租代售模式。

1、直接销售模式：签订使用权转让合同

直接销售模式即签署人防车位使用权转让协议，转让人防车位的使用权，不承诺办理房屋所有权证和国有土地使用权证。

该种模式名为使用权转让协议，实为所有权转让，税务机关一般按照销售不动产项目进行征税。具体税务处理如下：

（1）增值税：视同销售不动产，按照销售不动产项目征收增值税。

（2）企业所得税： 按照销售正常开发产品处理，成本先作为公共配套设施计入开发产品计税成本，取得收入时一次性计入所得税应税收入，成本不再扣除。

（3）土地增值税：各地税务机关对此认识不一，争议比较大，主要分为两种做法：一是计入收入，准予扣除相应的成本、费用；二是不计入收入，同时成本、费用不得扣除。比如湖北省允许计入收入同时准予扣除相应成本，而山东省则不计入收入，同时成本、费用不能扣除。

（4）房产税：因为按照销售不动产项目征税，所有权实际上已经转移给了业主，因此不对房地产企业征收房产税。

2、长租代售模式：签订长期使用权租赁合同

长租代售模式是指房地产企业与业主签订地下车位的长期租赁合同，合同中约定使用期限终止时，房地产企业同意将该车位继续无偿提供给业主使用，直到合同规定的期限为止。此种模式下的主要税种分析如下：

（1）增值税：各地有争议。实务中大部分地方按照销售不动产征收增值税，也有部分地方按照不动产租赁征收增值税，比如广东。

（2）企业所得税：分期租赁取得租金收入可一次性或分期确认企业所得税收入。

（3）土地增值税：同直接销售模式，各地税局处理不一，有的地方在土地增值税清算时同意计入收入同时允许扣除成本，有的地方在土地增值税清算时不同意计入收入同时也不允许扣除成本。

（4）房产税：各地争议较大，房产税的问题实际是增值税和土地增值税问题的延伸，如果按照实质重于形式的原则认为长租模式实际是销售不动产，因为所有权发生了转移，那么就不应征房产税；反之如果认为长租模式是不动产租赁，所有权没有发生转移，就应该征收房产税。

相较于直接销售模式，长租模式下的税务处理争议更大。长租模式下人防车位售卖的税务争议主要有三个：一是增值税的计征税目是什么，二是土地增值税的成本能否扣除，三是是否需要计征房产税。三个争议其实高度关联，如果长租模式按销售不动产项目来计税，所有权发生了转移，土地增值税可以成本扣除，也不用交房产税；如果按不动产租赁项目来计税，所有权未发生转移，土地增值税成本不能扣，还要从租交房产税。考虑到土地增值税和房产税的综合税负影响，对于房地产企业而言，要尽可能向税局争取按销售不动产项目征税，不要按照不动产租赁项目来征税，避免后续土地增值税成本不能扣除及需要缴纳房产税导致的整体税负增大。

 三、人防车位各地税务处理不一的原因

从上述两种模式的税务处理来看，税务机关对于人防车位的税收属性争议较大，主要表现在土地增值税和房产税上。之所以出现这么大的争议，客观上是因为人防车位的法律权属性质不明确，主观上是因为税务机关仍把税务管理工作局限为多征税上，没有兼顾到税收公平。

1、人防车位的法律权属性质不明确

《人民防空法》第五条明确规定：“国家鼓励、支持企业事业组织、社会团体和个人，通过多种途径，投资进行人民防空工程建设；人民防空工程平时由投资者使用管理，收益归投资者所有。《人民防空法》及相关人防立法的宗旨是在保证人防车位战时功能的前提下充分利用人防工程，并未禁止人防车位的买卖交易。但是国家立法层面对人防车位产权归属界定不清晰，导致司法实务和税务实务中对于地下人防车位所有权归属于国家还是归属于开发商或业主的认识存在分歧，这是导致人防车位各地税务处理不一的根源所在。

2、税局过于关注是否能多征税，对税收公平考虑不足

虽然一线城市车位难求，但总体而言，地下车位的盈利能力要比地面上的房子差很多，地下车位的收入和成本倒挂现象比较普遍。为什么有些地方税务机关不允许长租模式下土地增值税清算时做成本扣除处理？主要是因为如果在地下车位低增值率或者负增值率时，计入清算收入的话成本也要扣除，反而可能不仅征不到税而且还要退税，如此一来，税就征少了。但是人防车位不仅具有人防和停车的功能，更有承载地上房屋的建筑承重功能，与地上建筑物是一体的，如果割裂来看，不允许利用地下人防车位的低增值率或负增值率来降低地上房屋的高增值率，对于房地产企业是不公平的。

 四、人防车位交易的税优建议 

1、认真研究当地税收政策

因各地对人防车位税务处理规定大相径庭，需认真分析研究当地的特殊规定。比如部分地区遵循实质重于形式原则，将人防车位的销售收入确认为土地增值税清算收入，同时允许成本扣除。部分地区遵循形式重于实质原则，将人防车位的长租收入不确认为土地增值税清算收人，同时不允许成本扣除。这时需要结合当地的相关政策进行税收筹划，避免企业税务政策风险。

2、做好综合税负测算工作

人防车位的交易涉及增值税、企业所得税、土地增值税及房产税等多个税种，税目不同、税率不同，可能缴纳的税种也不同。比如对于长租模式而言，虽然销售不动产和不动产租赁两种税目的增值税税率相同，在计征增值税时影响不大，但是税目的不同会对土地增值税和房产税产生较大影响。因此，房地产企业在人防车位交易时，要做好综合税负测算工作，尽量避免被以不动产租赁项目征税。

3、改变销售模式

利用人防车位收入成本倒挂的特点，制定合理的车位销售政策。车位如果单独销售，因为收入成本倒挂，最终在土地增值税清算中，可能无须缴纳土地增值税，但是，非普通标准住宅要缴纳大量的土地增值税，企业整体税负较重。如果对销售模式进行改变，变单独销售车位模式为房子加车位打包出售模式，在整体销售收入没有减少的情况下，在未来土地增值税清算时，地下车库归集时可以随房确定，利用车库收入和成本倒挂的现实情况大幅降低非普通标准住宅的土地增值税。